Преступные налоговые схемы и их выявление

ПРЕСТУПНЫЕ НАЛОГОВЫЕ СХЕМЫ И ИХ ВЫЯВЛЕНИЕ

 

УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ

 

И.Н. СОЛОВЬЕВ

 

Соловьев Иван Николаевич родился в г. Москве. Окончил исторический и юридический факультеты МГУ им. М.В. Ломоносова.

Доктор юридических наук, тема диссертации: "Реализация уголовной политики России в сфере налоговых преступлений: проблемы и перспективы". С 1995 по 2003 год проходил службу в органах налоговой полиции России. Работал в аналитических, оперативных, следственных, правовых подразделениях. В настоящее время начальник уголовно-правового управления Правового департамента МВД России. Практическую работу активно сочетает с научной. Является известным ученым в области уголовного и налогового права. Принимает активное участие в научно-исследовательской работе, им опубликовано более 180 научных трудов (из которых 11 монографий и учебных пособий) по различным вопросам уголовной ответственности за совершение преступлений в экономической сфере, налогового контроля, налогового процесса, правовым проблемам, связанным с реализацией прав и обязанностей органов внутренних дел в контрольно-проверочной деятельности. Результаты его научных исследований получили высокое признание и нашли широкое применение в правотворческой и правоприменительной практике, в образовательном процессе. И.Н. Соловьев является членом Ассоциации юристов России, членом Российской академии юридических наук.

 

ВСТУПЛЕНИЕ

 

По данным ФНС России, за первое полугодие 2009 г. доходы консолидированного бюджета по сравнению с аналогичным периодом прошлого года уменьшились на 29,5%. По данным Минэкономразвития России, за указанный период снижение промышленного производства составило 14,8%, ВВП страны сократился на 10,1%. Международные золотовалютные резервы уменьшились на 14,49 млрд. долларов. Дефицит федерального бюджета составил, по предварительным данным Минфина России, 753,6 млрд. руб., или 4,2% ВВП против профицита за аналогичный период прошлого года в размере 1375,12 млрд. руб. (7,2% ВВП).

Результаты анализа экономической ситуации позволяют прогнозировать дальнейшее ухудшение ситуации с формированием доходной части бюджета. В 2010 г. Минэкономразвития России прогнозирует дефицит бюджета на уровне 6,5% от ВВП, который планируется покрывать за счет внешних заимствований и выпуска еврооблигаций. В результате резкого сокращения поступлений от экспорта сырья и энергоносителей начато расходование средств Резервного фонда. По прогнозам аналитиков при сохранении существующих тенденций в экономике Резервный фонд будет полностью исчерпан в 2011 г.

При этом задолженность по уплате налогов и сборов по итогам первого полугодия 2009 г. составила 1 трлн. 22,8 млрд. руб., из них по федеральным налогам и сборам - 827,4 млрд. руб. Такие данные были приведены в документах, подготовленных Минфином России к заседанию президиума Правительства 03.09.2009. Уточняется, что с 01.01.2009 общий объем задолженности вырос на 55,2 млрд. руб., в том числе на федеральном уровне - на 39,3 млрд. руб.

Ранее Минфин России сообщал, что задолженность по уплате федеральных налогов и сборов за первое полугодие 2009 г. увеличилась на 7%, в том числе по НДС - на 13,4%, по региональным налогам и сборам - на 25%. Собираемость НДС за первое полугодие 2009 г. составила 85,3%.

Общий объем налоговых доходов федерального бюджета РФ за первое полугодие 2009 г. составил 1 трлн. 801,1 млрд. руб., что на 26,3% ниже показателя аналогичного периода 2008 г.

Мы приводим данные цифры, которые вскоре станут историей кризисного периода развития отечественной экономики, не для того, чтобы напугать или озадачить читателя. А лишь для того, чтобы проиллюстрировать, в какой непростой ситуации находится сейчас государственная казна.

Отрадно, что при этом государство не забывает и о регулярности выплаты заработной платы работникам предприятий вне зависимости от форм собственности.

Так, 16.07.2009 на коллегию Генеральной прокуратуры Российской Федерации были, если можно так сказать, приглашены руководители крупных предприятий ЦФО: Промзавода, Ивановской мануфактуры, Московского экспериментального завода ДСП и деталей, а также ДСК-3, которые имели задолженность по заработной плате. Всем им прилюдно, под роспись Генеральный прокурор вынес предостережения о нарушении законодательства.

В свое оправдание руководители предприятий говорили о росте курса доллара, падении конкурентоспособности производства, невозможности взять кредит и т.д. Обычные в общем-то сложности для сегодняшнего дня. При этом в кратчайшие сроки пообещали найти резервы и погасить задолженность перед своими работниками.

В завершение "приглашенных" руководителей заверили, что в случае невыполнения взятых на себя обязательств всех их ждет уголовное преследование.

"На выходе из Генпрокуратуры в беседах с журналистами предостереженные руководители вели себя по-разному. Одинаково реагировали только на один вопрос: "Смогут ли они выполнить данные обещания" - "А куда теперь денешься-то?" <1>.

--------------------------------

<1> Панченко Л. За невыплату зарплат начали сажать // Московский комсомолец. 2009. 16 июля.

 

Согласно ст. 855 ГК РФ при недостаточности средств на счете плательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований выплата заработной платы находится на одну ступень раньше, чем взыскание налоговой недоимки. В данном случае мы видим, как государство берет в крепкие руки Генеральной прокуратуры заботы об обязательствах одной группы, не определившись до конца, что же делать с аналогичной, по сути, задолженностью, стоящей следующей в списке.

Между тем тенденция несоблюдения налоговой дисциплины, а подчас и открытого игнорирования конституционной публично-правовой обязанности платить законно установленные налоги и сборы приводит к созданию атмосферы безнаказанности в случае решения своих бизнес-интересов за счет государственного бюджета.

Ни для кого не секрет, что в настоящее время в условиях сложившегося экономического кризиса существует несколько способов пополнения оборотных средств предприятий.

Самым распространенным является получение кредита. Вместе с тем следует констатировать, что для предприятий этот законный способ является менее привлекательным, поскольку существующие ставки по кредитам остаются весьма высокими.

Среди противоправных способов пополнения оборотных средств остаются задержка выплаты или невыплата заработной платы, а также неисполнение обязательств по отношению к контрагентам.

Однако такие способы чреваты серьезными негативными последствиями в виде прокурорских проверок с последующим уголовным преследованием виновных лиц, а также судебных разбирательств о взыскании неустоек.

В связи с этим, одним из безопасных, а следовательно, привлекательных способов является неперечисление налоговым агентом в бюджетную систему Российской Федерации соответствующих налогов, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, поскольку такие действия, не связанные с личными интересами, состава преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, в настоящее время не образуют, о чем мы подробнее поговорим ниже.

В условиях негативного воздействия мирового финансового кризиса на эффективное функционирование бюджетной сферы влияют факторы, которые подрывают ее изнутри. К таким факторам можно отнести наличие большого числа недобросовестных налогоплательщиков, которые препятствуют осуществлению налогового администрирования. Широкое распространение получили факты сокрытия денежных средств и имущества, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогам и сборам. Многие руководители предприятий-недоимщиков мотивируют неудовлетворительные расчеты с бюджетом экономическими причинами, но на самом деле имеет место сознательное и корыстное злоупотребление правом в сфере налогообложения. Убытки при этом несет не только бюджет, но и законопослушные налогоплательщики, вынужденные конкурировать с недоимщиками в неравных условиях.

Чему пример, как говорится, из жизни. 08.07.2009 Новочебоксарский городской суд Чувашии приговорил мэра одного из республиканских городов Александра Касьянова к двум с половиной годам лишения свободы с отбыванием наказания в колонии-поселении за налоговое преступление.

Как сообщили в пресс-службе республиканской прокуратуры, он был признан виновным в совершении преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ (сокрытие денежных средств и имущества организации или индивидуального предпринимателя).

Также мэр лишен права занимать должности в государственных и муниципальных органах власти сроком на три года.

Как установил суд, А. Касьянов в 2004 - 2005 гг., когда был главой компании "Стройинвестдевелопмент", при наличии недоимки по налогам скрыл от налоговых органов 136 млн. руб. В ходе следствия обвиняемый был объявлен в розыск, однако позже сам явился в суд и был взят под стражу.

Таким образом, мы видим, что все чаще в существующих сложных экономических условиях у руководителей различных рангов появляется соблазн поправить свое материальное положение или материальное положение возглавляемого ими предприятия за счет казны, достаточно часто посредством уклонения от исполнения обязанностей налогового агента или сокрытия денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов.

Отметим, что по-прежнему актуальными остаются положения п. п. 3 и 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г. "О федеральных органах налоговой полиции", в соответствии с которыми налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества - оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности.

К сожалению, не всеми и далеко не всегда запрет на распоряжение по своему усмотрению исчисленными и удержанными суммами налогов, а также средствами, которые должны быть направлены на погашение недоимки, воспринимается серьезно.

В сознании многих руководителей царит принцип хозяйственной целесообразности: сначала все, что выгодно для производственной или торговой деятельности, а потом уже обязательства перед государством. Понятно, что каждый добросовестный руководитель болеет за свое дело, коллектив, деловую репутацию. Но в этой позиции не хватает хотя бы малой доли государственности, когда человек думает не только о самореализации в качестве успешного менеджера, руководителя коллектива, который всегда вовремя и в полном объеме получает заработную плату, контрагента, который всегда выполняет взятые на себя обязательства, но и как человек, которому не безразличны судьбы пенсионеров, инвалидов, других малоимущих слоев населения. Ведь средства на их жизнеобеспечение черпаются из федерального бюджета, который во многом формируется за счет налоговых отчислений.

К сожалению, совершение многих преступлений в сфере экономической деятельности, и в первую очередь налоговых, не ассоциируется с чем-то явно противоправным. Действительно, физической боли никому не причиняется, явного ущерба тоже. Все с первого взгляда остается на своих местах, и поэтому стыд и неудобство испытывать вроде бы не с чего. В качестве плюса - свободные дополнительные средства, которые можно направить на решение текущих задач или расширение предпринимательской активности.

Однако, как говорится, за кадром остается появляющийся дисбаланс в условиях и результатах работы тех, кто в полном объеме и в оговоренные законом сроки уплачивает налоги, и тех, кто пускает эти средства на хозяйственные и иные нужды. Прибавим сюда прямой ущерб бюджету в виде непоступивших сумм налогов и дурной пример другим коллегам, и можно понять причины криминализации противоправных деяний в сфере налогообложения.

Практика показывает, что на стадии предварительной проверки подозреваемые не придают значения возможным последствиям их вызова для снятия объяснений, запросам и предоставлении тех или иных документов. Понимание приходит, когда следователь знакомит их с постановлением о возбуждении уголовного дела и привлечении в качестве обвиняемого. Вот тут-то и начинается суета. Срочно нанимаются адвокаты, строится стратегия защиты, погашается невесть откуда взявшими средствами недоимка, верстаются справки и заключения о плачевном и безвыходном положении предприятия, ищутся подходы к руководству органа внутренних дел.

В данной книге читатель найдет достаточно примеров с описанием конкретных налоговых преступлений, обстоятельств их совершения, доводов защиты, обвинения и суда, выводов и обобщений, следующих из судебной практики. Надеемся, что кому-то они помогут избежать неприятных ситуаций, кого-то предостерегут от необдуманных поступков.

Имена осужденных и названия организаций по этическим соображением изменены.

 

И ФНС РОССИИ

 

В условиях финансового кризиса и негативных явлений в экономике действенный контроль за соблюдением налогового законодательства, наполняемостью бюджета, эффективное налоговое администрирование, а также надежная уголовно-правовая охрана налоговой сферы приобретают особую актуальность.

В соответствии со ст. ст. 82 и 101 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) функции налогового контроля, в том числе посредством проведения налоговых проверок, а также ведения производства по делам о налоговых правонарушениях относятся к компетенции налоговых органов. Органы внутренних дел не наделены полномочиями по осуществлению предусмотренных НК РФ процедур налогового контроля и взысканию соответствующих налоговых санкций. Таким образом, самостоятельно взыскать сумму сокрытых налогов и соответствующие штрафные санкции органы внутренних дел не вправе. Такие материалы должны быть направлены в налоговые органы, которые делают это в соответствии с положениями НК РФ.

У налоговых органов и органов внутренних дел различные методы выявления противоправных деяний в сфере налогообложения. У первых они контрольные, у вторых оперативно-розыскные и уголовно-процессуальные. В то же время их сочетание на основе действующего законодательства и принципа соблюдения прав и законных интересов граждан и предпринимателей может дать наибольший эффект и результат.

За истекший год произошел целый ряд серьезных изменений, затронувших полномочия органов внутренних дел, порядок осуществления налогового администрирования, права и интересы налогоплательщиков.

С 10.01.2009 Федеральный закон от 26.12.2008 N 293-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части исключения внепроцессуальных прав органов внутренних дел Российской Федерации, касающихся проверок субъектов предпринимательской деятельности" вступил в силу.

Указанным Федеральным законом признаны утратившими силу п. п. 25 и 35 ч. 1 ст. 11 Закона "О милиции", регламентирующие права милиции по проведению проверок и ревизий финансовой, хозяйственной, предпринимательской и торговой деятельности, а также налоговых проверок.

Пункт 33 части первой ст. 11 Закона "О милиции" изложен в новой редакции. Если прежде органы внутренних дел имели право участвовать в налоговых проверках по запросу налоговых органов, то теперь это право реализуется только в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Часть вторая ст. 11 Закона "О милиции" изложена в новой редакции, согласно которой использование сотрудниками милиции прав, предоставленных милиции настоящим Законом, возможно только при исполнении обязанностей, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Таким образом, участие органов внутренних дел в защите налоговой системы страны возможно теперь только "через" налоговые органы, т.е. при их непосредственном участии. В данном случае эффективный порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов становится особенно актуальным.

Касаясь вопроса качества материалов, содержащих информацию о признаках налоговых преступлений, направляемых налоговыми органами в органы внутренних дел, отметим, что основным недостатком данных материалов является то, что они направляются по формальным признакам величины недоимки или суммы сокрытых налогов. При этом работники налоговых органов, не являясь правоохранителями, не уделяют внимания фиксированию и сохранению следов совершенных преступлений, документированию умысла на совершение уклонения от уплаты налогов.

Об этом красноречиво свидетельствуют статистические данные о количестве рассмотренных материалов в порядке ст. ст. 144 - 145 УПК РФ и возбужденных уголовных дел по материалам, поступившим из налоговых органов. Так, в течение ряда лет процентное соотношение общего количества возбужденных уголовных дел по налоговым преступлениям к количеству уголовных дел, возбужденных по сообщениям, поступившим из налоговых органов, колебалось на среднем уровне в 6,2% (это и есть коэффициент эффективности использования материалов, полученных в результате осуществления мероприятий налогового контроля при возбуждении уголовных дел по налоговым преступлениям).

Это лишний раз подтверждает тот факт, что налоговые преступления должны выявляться не только методами налогового контроля, но и специфическими методами оперативно-розыскной деятельности. При этом выявление преступлений по результатам контрольной работы подчас весьма затруднено и объясняется различными целями, а также характерными особенностями контрольной и правоохранительной деятельности.

Следует отметить, что в условиях действия прошлого регламента взаимодействия налоговых органов и органов внутренних дел количество поступающих в органы внутренних дел материалов постепенно снижалось (на 10 - 12% в год).

Вместе с количеством материалов снижалось и их качество. Среди наиболее распространенных недостатков направляемых материалов можно отметить следующие:

- отсутствие копий возражений по акту выездной налоговой проверки;

- непредставление копий жалоб, ответов на жалобы, судебных решений (определений);

- ненаправление заверенных копий налоговых деклараций, бухгалтерских балансов, отчетов и других документов, подтверждающих факты неуплаты налогов и сборов;

- направление материалов без копий приказов о назначении на должности лиц, ответственных за финансово-хозяйственную деятельность организации в проверяемом периоде, и материалов о привлечении их к административной ответственности;

- отсутствие копий объяснений должностных лиц организаций по фактам налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, и др.

В таких случаях по указанным материалам не представлялось возможным провести проверки в установленные законом сроки, и, как правило, выносились постановления об отказе в возбуждении уголовного дела, которые затем подчас отменялись прокуратурой. В результате доработка таких материалов затягивалась надолго.

В большей части материалов вообще не содержалось состава преступлений, и по ним выносилось окончательное решение об отказе в возбуждении уголовного дела. По отдельным материалам в связи с отсутствием необходимых документов принятие какого-либо процессуального решения было весьма затруднительно, в результате чего они возвращались обратно в налоговые инспекции или списывались в номенклатурные дела.

Произошедшие в законодательстве страны изменения, а также продиктованная практикой необходимость переработки регламента взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов послужили отправной точкой для разработки нового совместного приказа МВД России и ФНС России.

Итак, в целях организации взаимодействия между органами внутренних дел и налоговыми органами по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений и в соответствии с НК РФ и Законом о милиции МВД России и ФНС России издан совместный Приказ от 30.06.2009 N 495/ММ-7-2-347 "Об утверждении Порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений", зарегистрированный в Минюсте России 01.09.2009 за N 14675 (далее - Приказ).

Указанным Приказом утверждены три Инструкции.

1. Инструкция о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок.

2. Инструкция о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения.

3. Инструкция о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления.

Наряду с этим признан утратившим силу Приказ МВД России и ФНС России от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37 "Об утверждении нормативных правовых актов о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений".

Рассмотрим новые порядки взаимодействия и направления материалов более подробно.

I. Инструкция о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок.

1. Общие положения.

В общих положениях авторы приводят законодательные основы для участия органов внутренних дел в выездных налоговых проверках, подчеркивая, что главной целью такой совместной работы являются выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах.

При проведении выездных налоговых проверок должностные лица налоговых органов и сотрудники органов внутренних дел руководствуются Конституцией Российской Федерации, НК РФ, Законом РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", Законом "О милиции", Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Непосредственно же выездные налоговые проверки проводятся должностными лицами налоговых органов с участием сотрудников органов внутренних дел в соответствии с п. 1 ст. 36 НК РФ, который устанавливает, что "по запросу налоговых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках" и п. 33 ст. 11 Закона "О милиции", предусматривающим право органов внутренних дел участвовать в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в налоговых проверках по запросам налоговых органов.

Координация проводимых совместных мероприятий возлагается на руководителя проверяющей группы, которым может быть только сотрудник налогового органа. При этом устанавливается, что взаимодействие должностных лиц налоговых органов и сотрудников органов внутренних дел при проведении выездной налоговой проверки не препятствует их самостоятельности при выборе предусмотренных законодательством средств и методов проведения контрольных и иных мероприятий в рамках своей компетенции при одновременном обеспечении согласованности всех осуществляемых ими в процессе проверки действий.

Такая установка говорит о том, что в процессе совместного выхода на выездную налоговую проверку представитель каждого ведомства действует в рамках своих полномочий, не вмешиваясь в компетенцию друг друга, предоставляя возможность выбора предусмотренных законом методов и средств. Так, сотрудники органов внутренних дел, участвующие по запросу налогового органа в выездной налоговой проверке, могут реализовывать полномочия в соответствии с Законом об оперативно-розыскной деятельности. Поскольку ФНС России не является субъектом оперативно-розыскной деятельности, ее сотрудники не вправе вмешиваться в процесс ее осуществления. В свою очередь, сотрудники органов внутренних дел не наделены правом проведения мероприятий налогового контроля и в связи с этим не могут влиять на реализацию указанных полномочий сотрудниками налоговых органов.

Однако при этом Приказ предписывает обеспечивать согласованность действий всех участников выездной налоговой проверки.

Основанием для проведения выездной налоговой проверки является решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о ее проведении, которое оформляется в соответствии со ст. 89 НК РФ.

В целях соблюдения законных интересов налогоплательщиков в Приказ включено положение, согласно которому, в случае если сотрудники органа внутренних дел привлекаются к проведению ранее начавшейся выездной налоговой проверки, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, в соответствии с образцом, утвержденным ФНС России, выносится решение о внесении изменений в принятое решение о проведении данной проверки, предусматривающее соответствующее изменение состава проверяющей группы, так как у сотрудников органов внутренних дел должно быть документально подтвержденное основание для участия в проверке и пребывания в месте фактического нахождения налогоплательщика.

В соответствии с действующим законодательством нередко выездные налоговые проверки проводятся налоговым органом по постановлению следователя. В этом случае при проведении выездной налоговой проверки учитываются предложения по характеру, сроку и объему проверки, содержащиеся в постановлении. Естественно, такие предложения следователя не должны противоречить НК РФ. Такая норма является актуальной еще и в связи с тем, что в настоящее время органы внутренних дел лишены права проводить самостоятельные проверки налогоплательщиков на предмет выявления признаков налоговых преступлений и вся доказательственная база по таким делам будет строиться на основе актов проверок, проведенных налоговыми органами.

2. Подготовка к проведению выездной налоговой проверки.

Основанием для участия сотрудников органов внутренних дел в выездных налоговых проверках является подписанный руководителем или заместителем руководителя налогового органа мотивированный запрос, который может быть направлен в орган внутренних дел как перед началом налоговой проверки, так и в процессе ее проведения.

Запрос об участии органа внутренних дел в выездной налоговой проверке должен содержать в себе:

- штамп налогового органа;

- обращение к начальнику органа внутренних дел с указанием полного наименования и фамилии, имени и отчества;

- в качестве основания ссылку на п. 1 ст. 36 НК РФ;

- наименование налогового органа, который просит выделить для участия в проведении выездной налоговой проверки сотрудников органа внутренних дел;

- ИНН/КПП и полное и сокращенное наименование организации или Ф.И.О. физического лица, в отношении которых будет проводиться проверка;

- наименование подразделения органа внутренних дел, количество сотрудников;

- адрес места нахождения организации или адрес места жительства физического лица;

- наименование налогов и (или) сборов, правильность исчисления, удержания, уплаты и перечисления которых будет проверяться;

- период проверки;

- описание формы, характера и содержания предполагаемого налогового правонарушения;

- обоснование привлечения сотрудников органа внутренних дел в качестве специалистов или для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих (при наличии такой необходимости);

- дата или предполагаемая дата начала проверки;

- подпись руководителя или заместителя руководителя налогового органа.

В Приказе подробно прописываются основания для направления налоговым органом мотивированного запроса, которыми могут быть следующие:

а) наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, и необходимости проверки указанных данных с участием сотрудников органов внутренних дел;

б) назначение выездной налоговой проверки на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных органом внутренних дел в налоговый орган, для принятия по ним решения в соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ, которая предусматривает, что при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, органы внутренних дел обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения;

в) необходимость привлечения сотрудников органа внутренних дел для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля (выемка документов, проведение исследования, опроса, осмотра помещений и т.д.);

г) необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц при исполнении ими должностных обязанностей.

В соответствии с п. 12 ст. 2 Федерального закона от 20.04.1995 N 45-ФЗ "О государственной защите судей, должностных лиц правоохранительных и контролирующих органов" в перечень лиц, подлежащих государственной защите, входят работники налоговых органов.

Статья 5 указанного Закона устанавливает виды мер безопасности, которые могут применяться в отношении защищаемых лиц:

1) личная охрана, охрана жилища и имущества;

2) выдача оружия, специальных средств индивидуальной защиты и оповещения об опасности;

3) временное помещение в безопасное место;

4) обеспечение конфиденциальности сведений о защищаемых лицах;

5) перевод на другую работу (службу), изменение места работы (службы) или учебы;

6) переселение на другое место жительства;

7) замена документов, изменение внешности.

На рассмотрение запроса налогового органа в органе внутренних дел совместный Приказ отводит пять календарных дней со дня его поступления. По истечении данного срока орган внутренних дел обязан либо предоставить в налоговый орган информацию о сотрудниках, назначенных для участия в выездной налоговой проверке, либо дать мотивированный отказ от участия в указанной проверке.

Основаниями для отказа по запросу налогового органа об участии органа внутренних дел в выездной налоговой проверке могут являться:

1) отсутствие в запросе налогового органа фактов, свидетельствующих о возможных нарушениях организациями и физическими лицами законодательства о налогах и сборах. Включение данного основания является оправданным, так как подчас материалы и запросы из налоговых органов в органы внутренних дел поступают по формальному признаку, без учета правоохранительной специфики и, соответственно, не получают должной оценки и, как следствие, результата;

2) несоответствие изложенной в запросе налогового органа цели привлечения сотрудников органа внутренних дел для участия в проверке компетенции органов внутренних дел. Как уже отмечалось, сотрудники органов внутренних дел могут привлекаться для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля (выемка документов, проведение исследования, опроса, осмотра помещений и т.д.), для содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц при исполнении ими должностных обязанностей;

3) отсутствие обоснования необходимости привлечения сотрудников органа внутренних дел в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих. В данном случае речь идет о том, что далеко не каждая выездная налоговая проверка нуждается в том, чтобы быть проведенной с участием сотрудников милиции. Наличие информации о совершенных или совершаемых налоговых или иных экономических преступлениях, угрозе жизни и здоровью проверяющих, а также проверка фактов, изложенных в информации, направленной органом внутренних дел в налоговый орган в рамках компетенции последнего, как раз и может стать обоснованием необходимости привлечения сотрудников органов внутренних дел к проведению выездной налоговой проверки.

Необходимым элементом взаимодействия при участии сотрудников милиции в выездной налоговой проверке является проведение рабочего совещания, которое имеет своей целью обеспечение координации действий участников выездной налоговой проверки. Такое совместное совещание должно быть проведено непосредственно перед началом проверки либо перед принятием решения о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки должностными лицами налогового органа и сотрудниками органа внутренних дел, назначенными для участия в ее проведении.

На совещании вырабатываются и согласуются основные направления проведения предстоящей или уже проводимой проверки, составляется аналитическая схема выявления нарушений налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, по которым имеется соответствующая информация, а также вопросы организации и тактики осуществления мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих.

В целях документального закрепления алгоритма совместных действий представляется, что итоги проведения такого совещания могут быть оформлены соответствующим протоколом, подписанным руководителем проверяющей группы и старшим участником проверки от органа внутренних дел. В любом случае, если в ходе дальнейшей работы между участниками проверки возникнут разногласия, протокол совместного рабочего совещания может оказать существенную помощь в их разрешении, напомнив о первоначальных целях и договоренностях.

На всех этапах подготовки, проведения и оформления результатов выездной налоговой проверки проверяющие действуют в пределах прав и обязанностей, предоставленных им законодательством Российской Федерации: должностные лица налоговых органов при проведении проверки совершают действия по осуществлению налогового контроля, предусмотренные НК РФ, Законом РФ "О налоговых органах Российской Федерации", а сотрудники органов внутренних дел участвуют в проведении выездной налоговой проверки путем осуществления полномочий, предоставленных им Законом о милиции, Федеральным законом об оперативно-розыскной деятельности и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

В случае если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств. В установленном порядке производится истребование у проверяемого лица необходимых документов, выемка документов и предметов, в том числе электронных носителей информации, истребование документов (информации) у контрагентов и иных лиц, располагающих сведениями о деятельности лица, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка, допросы свидетелей и другие мероприятия налогового контроля, предусмотренные НК РФ, Законом РФ "О налоговых органах Российской Федерации" и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.