Налоговое администрирование налогообложения прибыли

 

Итоги контрольных мероприятий по налогу на прибыль являются отражением принципиальных изменений в содержании и методах организации и проведения налогового контроля. Введение с 2002 года нового порядка исчисления и уплаты налога на прибыль обусловило необходимость усиления камерального контроля. Этот вид контроля позволяет уже на этапе представления налоговой отчетности оперативно выявлять нарушения законодательства.

В связи с этим была проведена переориентация в выборе объектов камеральной проверки. До 2002 года результативность камерального контроля в основном обеспечивалась доначислением налога в случаях неправомерного заявления налогоплательщиками налоговых льгот, которые составляли до 30% налогооблагаемой базы. А сегодня контроль ориентирован на вопросы правильности формирования налоговой базы, соблюдения порядка исчисления налога и заполнения налоговой декларации.

Современные требования по качеству и объемам проводимых камеральных проверок остро обозначили необходимость учета ряда факторов, а именно: жесткое соблюдение сроков всех ее технологических этапов начиная с регистрации, ввода данных налоговых деклараций, начисления налога на прибыль в информационную систему «Расчеты с бюджетом», собственно проведения камеральной проверки и оформления результатов контрольных мероприятий.

Для повышения результативности контроля управление дополнительно к формируемым протоколам ошибок разработало методы целевого отбора объектов для проверки показателей деклараций по налогу на прибыль посредством использования ресурсов АИС «Налог 2 Курск». В систему вводятся данные налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности.

В результате целевого отбора в автоматизированном режиме формируются списки организаций, в декларациях которых есть нарушения. Например, несоответствие определенных показателей по сравнению с бухгалтерской отчетностью, нарушение порядка заполнения деклараций, ошибки арифметического и логического характера, неточности в определении налоговой базы.

Кроме того, управление на региональном уровне с помощью АИС «Налог-2 Курск» проводит в режиме реального времени мониторинг выполнения налоговыми органами Москвы технологических этапов работы с налоговой отчетностью. Это позволяет своевременно выявлять проблемные вопросы администрирования налога на прибыль, в первую очередь по крупнейшим налогоплательщикам.

Налоговые органы в рамках администрирования налогообложения прибыли проверяют в первую очередь следующие данные:

) реализация отдельных товаров, работ, услуг не облагается НДС;

) если организация занимается экспортом, отгрузка товара считается облагаемой НДС, однако ставка НДС все равно нулевая. То есть вот эта нулевая ставка и вносит свои коррективы;

) погашение дебиторской задолженности. При оплате задолженности сумма НДС отражается в декларации НДС, а вот в декларации по налогу на прибыль такое погашение никак не отразится, потому что реализация уже была осуществлена при отгрузке товара;

) сумма авансов и предоплат включается в строки 140 или 150, раздел третий налоговой декларации по НДС в зависимости от ставки налога;

) если у налогоплательщика в проверяемом периоде были операции по передаче имущества безвозмездно, то в декларации по налогу на прибыль такая операция не отражается, а в декларации по НДС информация будет отражена.

Рассмотрим контрольные соотношения показателей декларации по налогу на прибыль, невыполнение которых ведет к завышению (занижению) сумм налога на прибыль к доплате (уменьшению) и завышению (занижению) ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль.

 

Таблица 3 - Контрольные соотношения показателей декларации по налогу на прибыль

Раздел 1. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика, подраздел
1.1 Для организаций, уплачивающих авансовые платежи и налог на прибыль Соотношение Лист 02. Расчет налога на прибыль организаций	Стр. 040 = Стр. 190 - стр. 220 - стр. 250, при условии, что стр. 190> стр. 220 + стр. 250 Стр. 050 = Стр. 220 + стр. 250 - стр. 190, при условии, что стр. 190<стр. 220 + стр. 250 Стр. 070 (для организаций, у которых нет обособленных подразделений) = Стр. 200 - стр. 230 - стр. 260 при условии, что стр. 200>стр. 230 + стр. 260 Стр. 080 (для организаций, у которых нет обособленных подразделений) = Стр. 230 + стр. 260 - стр. 200 при условии, что стр. 200<стр. 230 + стр. 260
Подраздел 1.2 - для организаций, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи	Стр. 120 = Стр. 300:3 Стр. 130 = Стр. 300:3 Стр. 140 = Стр. 300:3 Для организаций, у которых нет филиалов: Стр. 220 = Стр. 310:3 Стр. 230 = Стр. 310:3 Стр. 240 = Стр. 310:3

 

Ошибки, допускаемые налогоплательщиками при заполнении декларации, выявляются также при сравнении показателей, отражаемых в декларации по налогу на прибыль, бухгалтерской отчетности и других декларациях. Прежде всего, выявляются причины отклонений выручки предприятия, отражаемой по данным бухгалтерского учета в форме №2 приложения к балансу «Отчета о прибылях и убытках», и по данным налогового учета: в декларации по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость. Кроме этого сопоставляются и анализируются показатели расходов в случае их превышения по данным налогового учета, и финансового результата в случае, если в декларации по налогу на прибыль он ниже, чем по данным бухгалтерского учета.

В связи с тем, что декларация по налогу на прибыль содержит аналогичные показатели, предусмотренные формой №2 «Отчет о прибылях и убытках», №4 «Отчет о движении денежных средств» и №5 Приложение к бухгалтерскому балансу, необходим анализ сопоставимости следующих показателей:

. Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений (строка 010 листа 05 декларации по налогу на прибыль и строка 220 формы №4)

. поступления бюджетных средств (код 330 листа 07 декларации по налогу на прибыль и строка 910 формы №5

. Доходы или убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году (строка 101 или 301 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль и строка «прибыль / убыток/ прошлых лет в расшифровке отдельных прибылей и убытков формы №2).

Для того чтобы избежать претензий со стороны налоговых органов, необходимо по их запросу представить в соответствии со статьей 88 Налогового Кодекса РФ грамотное пояснение причин расхождений аналогичных показателей бухгалтерской и налоговой отчетности.

Обязательным элементом камерального контроля является проверка отдельных показателей на предмет их соответствия действующим нормам законодательства по налогу на прибыль. Прежде всего, это проверка правильности учета в налоговой базе убытков предыдущих налоговых периодов, убытков от реализации амортизируемого имущества, убытков, полученных от обслуживающих производств и хозяйств и убытков от реализации ценных бумаг. Следует помнить, что такие убытки учитываются в особом порядке, предусмотренном статьями 283, 268, 275.1, 280 Налогового Кодекса РФ.

При предоставлении деклараций и бухгалтерской отчетности на электронных носителях (дискетах) их принимают сотрудники отдела работы с налогоплательщиками. При этом представление бумажных экземпляров документации является обязательным.

Документация проходит программный контроль на соответствие формату ее представления, после чего формируется протокол входного контроля. Документация в бумажном виде подвергается визуальному контролю на наличие обязательных реквизитов. В случае отсутствия в представленной документации реквизитов сотрудник отдела работы с налогоплательщиками в устной форме предупреждает плательщика об этом и предлагает внести необходимые изменения. При отказе плательщика внести необходимые изменения на стадии приема, а также в случае представления документации по почте отдел работы с налогоплательщиками в трехдневный срок письменно уведомляет плательщика о необходимости представления им документа по утвержденной форме.

Затем документы обрабатываются так же, как в случае их приема на бумажных носителях. Не позднее следующего рабочего дня с даты принятия документы, принятые в бумажном виде и на электронных носителях, формируются в пачки с сопроводительными ярлыками или реестрами и передаются в отдел ввода и обработки данных с примечанием, что данные документы имеют копию, представленную на электронном носителе. Документы от крупнейших и основных плательщиков и документы по регистрации и учету плательщиков до окончания рабочего дня, в течение которого они были получены, формируются в отдельные пачки и передаются в отдел ввода и обработки данных в первоочередном порядке.

Документы в бумажном виде вместе с их экземплярами на электронных носителях подвергаются визуальному контролю на предмет соответствия данных на бумажных и электронных носителях. При наличии расхождений вводу подлежат данные отчетности с бумажного носителя.

Работники отдела ввода и обработки данных при получении вынесенных решений как по камеральным, так и по выездным проверкам не позднее пяти рабочих дней обеспечивают отражение в РСБ сумм налогов, пеней, санкций. По решениям, по которым имеются вступившие в законную силу судебные акты, изменения вносятся в РСБ не позднее трех дней с даты поступления (регистрации) судебного акта.

По окончании ввода решения по реестру передаются в отдел, в котором осуществляется хранение отчетности, и подшиваются в дела плательщиков. В случае автоматизированного формирования решения в отделе, который проводит проверки, после его утверждения суммы налогов, пеней, санкций автоматически отражаются в РСБ.

В настоящее время МНС России на федеральном уровне утверждены форматы представления деклараций и других документов, представляемых плательщиками в налоговые органы в электронном виде. Форматы представления в электронном виде деклараций по региональным и местным налогам утверждаются управлениями МНС России.

Обработка информации в МИ ФНС России №3 ведется в ПК «Система ЭОД местного уровня».

Внедрение ЭОД позволило ускорить процесс перехода налогоплательщиков на систему представления налоговой отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Переход на представление отчетности в электронном виде через специализированного оператора связи позволит налогоплательщикам:

сэкономить рабочее время, затрачиваемое на представление отчетности;

избежать дублирования налоговых деклараций, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, на бумажных носителях;

не допускать ошибок при подготовке отчетности за счет обеспечения средствами входного контроля автоматической проверки правильности составления отчета;

иметь возможность оперативного обновления форматов представления документов в электронном виде в случае изменения или введения новых форм налоговой и бухгалтерской отчетности;

В этом случае сумма ежемесячных авансовых платежей, которая уплачивается в бюджет в течение текущего квартала, определяется исходя из суммы квартального авансового платежа, исчисленного по итогам предыдущего квартала (абз. 3 - 5 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Рассмотрим исчисление налога на прибыль на конкретном предприятии ЗАО «ГОТЭК».

Статьей 286 НК РФ определены следующие особенности исчисления и уплаты авансовых платежей в зависимости от отчетного периода:

по итогам каждого квартала без уплаты ежемесячных платежей в рамках этого квартала - применяется в соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ, в случае, когда выручка налогоплательщика за предыдущие четыре квартала не превышала в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал, а также в прочих случая, перечисленных в п. 3 ст. 286 НК РФ;

При этом рассчитывать ежемесячные авансовые платежи нужно с учетом следующих особенностей.

Ежемесячные авансовые платежи, уплачиваемые в I квартале текущего налогового периода, будет соответствовать ежемесячному авансовому платежу, подлежащему уплате в IV квартале предыдущего налогового периода (абз. 3 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый во II квартале текущего налогового периода, будет равен одной третьей от квартального авансового платежа, исчисленного по итогам I квартала текущего налогового периода (абз. 3 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый в III квартале текущего налогового периода, необходимо определять по следующей формуле (абз. 4 п. 2 ст. 286 НК РФ):

 

А3 = (АК2 - АК1) / 3, (1)

где А3 - ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в III квартале текущего налогового периода;

АК2 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам полугодия текущего налогового периода;

АК1 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам I квартала текущего налогового периода.

Ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый в IV квартале текущего налогового периода, рассчитывается по следующей формуле (абз. 5 п. 2 ст. 286 НК РФ):

 

А4 = (АК3 - АК2) / 3, (2)

 

где А4 - ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в IV квартале текущего налогового периода;

АК3 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам девяти месяцев текущего налогового периода;

АК2 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам полугодия текущего налогового периода.

Необходимо отметить, что ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в течение каждого квартала текущего налогового периода, определяется не из фактически полученной, а из предполагаемой прибыли, размер которой определяется по итогам предыдущего квартала. Вместе с тем в течение текущего квартала организация может получить меньше прибыли, чем в предыдущем квартале, или получить убыток. Но данные обстоятельства не освобождают организацию от уплаты ежемесячных авансовых платежей в текущем квартале.

В подобных ситуациях сумма ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в текущем квартале (либо ее часть), будет признаваться переплатой по налогу на прибыль. В свою очередь, переплата подлежит зачету в счет предстоящих платежей по налогу на прибыль или иным налогам, на погашение недоимки и уплату пеней или подлежит возврату вашей организации в установленном порядке (п. 14 ст. 78 НК РФ).

Если исчисленная сумма ежемесячного авансового платежа получится отрицательной или равной нулю, то ежемесячные авансовые платежи в соответствующем квартале не уплачиваются (абз. 6 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Уплата ежемесячных авансовых платежей в соответствующий бюджет должна производиться не позднее 28 числа каждого месяца соответствующего отчетного периода (абз. 3 п. 1 ст. 287 НК РФ).

Налоговую декларацию в этом случае, необходимо представить не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (п. 3 ст. 289 НК РФ).

Рассмотрим применение данного метода на примере исследуемого предприятия в 2009 году.

Сумма ежемесячного авансового платежа за IV квартал 2008 г., уплаченная ЗАО «ГОТЭК», составила 5940 тыс. руб.

Таким образом, сумма ежемесячного авансового платежа в течение первого квартала будет также составлять 5940 тыс. руб.

В первом квартале 2009 г. организация признала выручку в размере 138 183 тыс. руб. (с НДС). При этом ЗАО «ГОТЭК» понесло расходы в размере 135 548 тыс. руб. Налогооблагаемая прибыль составила 2 262 тыс. руб., налог на прибыль - 754 тыс. руб.

Сумма ежемесячного платежа за II квартал составила 754 тыс. руб. (2 262 тыс. руб. / 3). В строке 040 Раздела 1.1 декларации указывается сумма налога - 754 тыс. руб.

По итогам первого полугодия 2010 года выручка ЗАО «ГОТЭК» составила 334 562 тыс. руб. (без НДС). Расходы составили - 329.700 тыс. руб. Таким образом, прибыль за полугодие составила 4 862 тыс. руб., налог на прибыль - 972 тыс. руб.

Ежемесячный авансовый платеж за апрель, май, июнь 2009 года будет составлять: (1.260 тыс. руб. - 600 тыс. руб.) / 3 = 220 тыс. руб.

Подобным образом будет рассчитываться сумма авансовых платежей за четвертый квартал 2009 года.

Исчисленный по итогам соответствующего отчетного периода квартальный авансовый платеж отражается по строке 180 листа 02 декларации. Часть этого платежа, исчисленную к уплате в федеральный бюджет, нужно отразить по строке 190, а в бюджет субъекта РФ - по строке 200 листа 02 декларации.

Фактическая сумма авансового платежа, которую нужно уплатить в федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ за отчетный период, показывается соответственно по строкам 270 и 271 листа 02. При этом показатели строк 270 и 271 должны быть равны соответственно показателям строк 040 и 070 подраздела 1.1 разд. 1 налоговой декларации.

Чтобы определить сумму квартального авансового платежа, подлежащую фактической уплате по итогам отчетного периода в федеральный бюджет, нужно вычесть из показателя строки 190 листа 02 показатели строк 220 и 250 листа 02. Чтобы определить сумму квартального авансового платежа, подлежащую фактической уплате в бюджет субъекта РФ, надо вычесть из показателя строки 200 листа 02 показатели строк 230 и 260 листа 02.

Отметим, что по строкам 220 и 230 показываются суммы начисленных авансовых платежей соответственно в федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ за прошлый отчетный период (они отражены соответственно по строкам 190 и 200 листа 02 декларации за предыдущий отчетный период). А строки 250 и 260 предназначены для отражения в них сумм налога, которые вы уплатили за пределами РФ и которые подлежат зачету в счет уплаты налога в РФ (см. ст. 311 НК РФ).