Преступления против порядка уплаты налогов и сборов

Преступление, предусмотренное ст. 198 УК, образует неуплата налогов и (или) сборов с физического лица, совершенная в крупном размере одним из двух способов:

1) путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ является обязательным;

2) путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.

Понятие крупного размера определено в примечании 1 к ст. 198 УК - это сумма налогов и (или) сборов (недоимки), составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 900 тыс. руб., при условии, что доля недоимки превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышает 2,7 млн руб.

По ст. 199 УК наказуема неуплата налогов и (или) сборов с организации, совершенная в крупном размере одним из двух способов:

1) путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ является обязательным;

2) путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.

Крупный размер применительно к ст. ст. 199 и 199.1 составляет сумма недоимки более 5 млн руб. при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 25% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышает 15 млн руб. Неуплата в некрупном размере влечет налоговую ответственность (ст. 122 Налогового кодекса РФ и др.).

Согласно п. 11 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" ст. ст. 198 и 199 УК вменяются и при расчете недоимки за отдельный налоговый период, установленный Налоговым кодексом РФ, если уклонение от уплаты одного или нескольких налогов (сборов) составило крупный размер. В силу п. 12 упомянутого Постановления при исчислении размера уклонения надлежит складывать как сумму налогов (в том числе по каждому их виду), так и сумму сборов, которые не были уплачены за период в пределах трех финансовых лет подряд.

Преступления, предусмотренные ст. ст. 198 и 199 УК, отличаются по предмету неуплаты (налоги с физических лиц и налоги с организаций), величине крупного размера недоимки и субъектам неуплаты (физическое лицо и уполномоченный представитель организации). В остальном их основные признаки совпадают.

Следует разграничивать понятия обоснованной (оптимизации) и необоснованной налоговой выгоды (критерии последней даны в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Согласно п. 3 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 моментом окончания преступления, предусмотренного ст. ст. 198 или 199 УК, следует считать "фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством" (срок представления налоговой декларации и сроки уплаты налога (сбора) могут не совпадать). Поэтому если, например, налогоплательщик включил в налоговую декларацию ложные сведения, но затем до истечения срока уплаты налога уплатил его, то состав преступления отсутствует.

Незаконное возмещение из бюджета налога содержит признаки мошенничества, а не уклонения от уплаты налога. Если же имеет место незаконный зачет якобы излишне уплаченных налогов в счет предстоящих платежей налогоплательщика, то налицо уклонение от уплаты налога.

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов (ст. ст. 198, 199 УК) совершается только с прямым умыслом и с целью полной или частичной их неуплаты.

Субъектом преступления по ст. 198 УК является лицо, обязанное уплачивать налоги, в частности индивидуальный предприниматель (включая фактических предпринимателей, действующих через подставных лиц), частный нотариус, адвокат, учредивший адвокатский кабинет, или их уполномоченный представитель (п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64).

Субъект преступления по ст. 199 УК - руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер, бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера (лица, фактически выполнявшие их обязанности), иные уполномоченные лица (п. 7 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64). Все иные лица могут отвечать по ст. ст. 198 или 199 УК не как исполнители, а как соучастники преступления.

Статьей 199.1 УК предусмотрена ответственность за неисполнение обязанностей налогового агента, т.е. невыполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, совершенное в крупном размере. Понятие крупного размера идентично одноименному признаку в ст. 199 УК.

Согласно п. 17 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 преступление, предусмотренное ст. 199.1 УК, является оконченным с момента неперечисления налоговым агентом в личных интересах в порядке и сроки, которые установлены налоговым законодательством (п. 3 ст. 24 Налогового кодекса РФ), в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумм налогов и (или) сборов в крупном размере, которые он должен был исчислить и удержать у налогоплательщика.

Субъективная сторона предполагает только прямой умысел и специальный мотив - личный интерес. Данный интерес может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного или неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п.

Субъект преступления специальный - индивидуальный предприниматель, руководитель или главный (старший) бухгалтер организации (лицо, фактически выполняющее их обязанности), иной уполномоченный сотрудник организации.

По ст. 199.2 УК наказуемо сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, совершенное собственником или руководителем организации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем в крупном размере (на сумму свыше 2,25 млн руб.).

Под сокрытием денежных средств либо имущества применительно к данной статье следует понимать деяние, направленное на воспрепятствование принудительному взысканию недоимки по налогам и сборам.

По налоговым преступлениям, предусмотренным ст. ст. 198 - 199.1 УК, предусмотрено специальное освобождение от ответственности, условием которого является полная уплата субъектом, впервые совершившим соответствующее преступление, сумм недоимки и соответствующих пеней, а также суммы штрафа в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом РФ. В соответствии с ч. 2 ст. 28.1 УПК размер пеней и штрафов должен быть установлен в расчете налогового органа. Если лицо ранее уже освобождалось от ответственности за налоговое преступление и вновь совершило аналогичное преступление, оно в юридическом смысле считается впервые совершавшим преступление (его виновность не была установлена вступившим в законную силу приговором суда), а поэтому может быть вновь освобождено.

 

Федеральным законом от 29.07.2017 г. № 250-ФЗ в УК РФ введены 2 новые статьи, устанавливающие уголовную ответственность за следующие налоговые преступления:

· уклонение страхователя - физического лица от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд (статья 199.3);

· уклонение страхователя-организации от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд (статья 199.4).

 

Уклонение страхователя - физического лица от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд (статья 199.3). Данная статья устанавливает уголовную ответственность за следующее преступное бездействие: уклонение страхователя - физического лица от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд путем занижения базы для начисления страховых взносов, и (или) иного заведомо неправильного исчисления страховых взносов, и (или) непредставления расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам в государственный внебюджетный фонд или других документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний является обязательным, либо путем включения в такие документы заведомо недостоверных сведений. Причём указанное уклонение должно быть совершено в крупном размере.

Частью 2-й указанной статьи предусмотрен квалифицированный состав преступления – деяние, предусмотренное частью 1-й данной статьи, совершенное в особо крупном размере.

Размер крупного и особо крупного ущерба определяется в примечании (1) к данной статье. Согласно указанному примечанию, крупным размером в настоящей статье признается сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд более 600 000 рублей, при условии, что доля неуплаченных страховых взносов в государственный внебюджетный фонд превышает 10 % подлежащих уплате сумм страховых взносов в государственный внебюджетный фонд, либо превышающая 1 800 000 рублей.

Особо крупным размером является сумма, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд более 3 000 000 рублей, при условии, что доля неуплаченных страховых взносов в государственный внебюджетный фонд превышает 20 % подлежащих уплате сумм страховых взносов в государственный внебюджетный фонд, либо превышающая 9 000 000 рублей.

В примечании (2) предусмотрено условие, при котором лицо освобождается от уголовной ответственности за данное преступление. Так, лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное указанной статьей, освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа в размере, определяемом в соответствии с законодательством РФ об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

 

Уклонение страхователя-организации от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд (статья 199.4). Данная статья устанавливает уголовную ответственность за следующее преступное бездействие:уклонение страхователя-организации от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд путем занижения базы для начисления страховых взносов, и (или) иного заведомо неправильного исчисления страховых взносов, и (или) непредставления расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам в государственный внебюджетный фонд или других документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний является обязательным, либо путем включения в такие документы заведомо недостоверных сведений. Причём указанное уклонение должно быть совершено в крупном размере.

Частью 2-й указанной статьи предусмотрены квалифицированные составы преступления – деяние, предусмотренное частью 1-й данной статьи, совершенное:

· группой лиц по предварительному сговору;

· в особо крупном размере.

Размер крупного и особо крупного ущерба определяется в примечании (1) к данной статье. Согласно указанному примечанию, крупным размером в настоящей статье признается сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 000 000 рублей, при условии, что доля неуплаченных страховых взносов в государственный внебюджетный фонд превышает 10 % подлежащих уплате сумм страховых взносов, либо превышающая 6 000 000 рублей.

Особо крупным размером является сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 000 000 рублей, при условии, что доля неуплаченных страховых взносов в государственный внебюджетный фонд превышает 20 % подлежащих уплате сумм страховых взносов, либо превышающая 30 000 000 рублей.

В примечании (2), аналогичном по содержанию примечанию к предыдущей статье, предусмотрено условие, при котором лицо освобождается от уголовной ответственности за данное преступление.