Аудит финансовых вложений и операций с ценными бумагами

 

Законодательные и нормативные акты, используемые при проверке финансовых вложений:

- - Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.96 г.;

- - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина РФ № 34н от 29.07.98 г.);

- - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ № 94н от 31.10.00 г.);

- - Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.95 г.);

- - Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (Приказ Минфина РФ № 126н от 10.12.02г.);

- - Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03 (Приказ Минфина РФ №105н от 24.11.03 г.).

Аудитор, проверяющий финансовые вложения, должен удостовериться в следующем:

- - обоснованность отнесения активов к финансовым вложениям;

- - наличие документов, подтверждающих существование прав на финансовые вложения;

- - правильность оценки первоначальной стоимости финансовых вложений;

- - обоснованность и правильность отражения в учете текущей рыночной оценки финансовых вложений;

- - правильность отражения в учете операций выбытия финансовых вложений;

- - обоснованность и правильность создания резерва под обесценение финансовых вложений;

- - ведение аналитического учета финансовых вложений;

- - полнота отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности финансовых вложений;

- - наличие документов, свидетельствующих о письменном уведомлении налогового органа обо всех случаях участия в капитале российских и иностранных организаций в течение 1 месяца.

 

Обоснованность отнесения активов к финансовым вложениям. Согласно ПБУ 19/02, к финансовым вложениям относятся следующие активы: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций (акции, облигации, векселя), вклады в уставный капитал, предоставленные займы, вклады в совместную деятельность, депозитные вклады в банках, дебиторская задолженность, приобретенная по договору цессии, прочие финансовые вложения.

Источник информации при проверке: оборотно-сальдовая ведомость по счету 58 «Финансовые вложения».

Аудиторские процедуры: просмотр документа, опрос.

Типичная ошибка: включение в состав финансовых вложений таких активов, как собственные акции, выкупленные у акционеров, векселя, полученные от векселедателя за отпущенный ему товар.

 

Наличие документов, подтверждающих существование прав на финансовые вложения. Право организации на финансовые вложения (и, соответственно, вытекающее из него право получения в будущем дохода в виде процентов, дивидендов, доли прибыли, дисконта и пр.) должно быть подтверждено надлежаще оформленными документами. К таким документам относятся: сертификаты акций, облигации, векселя, другие ценные бумаги, акты приемки-передачи материальных ценностей (вкладов в уставные или складочные капиталы, совместную деятельность), выписки из реестра акционеров, договоры (купли-продажи ценных бумаг, купли-продажи доли в уставном капитале, цессии, учредительные, займа, совместной деятельности).

Источники информации: перечисленные выше документы. Аудиторская процедура: просмотр документов.

Типичные ошибки:

- - несоответствие фактического осуществления финансового вложения условиям договора (например, по учредительному договору участник обязуется вложить в уставный капитал денежные средства, а фактически вкладывает имущество — в этом случае право участника может быть оспорено);

- - несоответствие Гражданскому кодексу РФ договора, в соответствии с которым осуществляются финансовые вложения (чаще всего это имеет место в отношении договора о совместной деятельности). В этом случае право участника также может быть оспорено.

 

Правильность оценки первоначальной стоимости финансовых вложений. Аудитор должен убедиться в обоснованности оценки первоначальной стоимости финансовых вложений, в которой они приняты к учету на счете 58.

В первоначальную стоимость финансовых вложений должны быть включены все фактические затраты, связанные с их приобретением (кроме возмещаемых налогов).

Финансовые вложения в уставный (складочный) капитал, а также в совместную деятельность должны быть приняты к учету в оценке, согласованной учредителями (участниками).

Источники информации:

- - карточка и ведомость аналитического учета по счету 58 «Финансовые вложения»;

- - системные документы, содержащие информацию о согласованной оценке, о рыночной стоимости финансовых вложений.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос, подтверждение (например, независимого оценщика).

Характерные ошибки:

- - отражение в учете финансовых вложений, полученных безвозмездно или по договорам мены, не по рыночной стоимости;

- - невключение в первоначальную стоимость финансовых вложений фактических затрат, связанных с их приобретением.

 

Обоснованность и правильность отражения в учете текущей рыночной оценки финансовых вложений. Учетная оценка финансовых вложений, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость, должна ежемесячно или ежеквартально корректироваться организацией с отнесением разницы на прочие доходы (счет 91/1) или расходы (счет 91/2).

Источники информации:

- - карточка счета и ведомость аналитического учета по счету 58 «Финансовые вложения»;

- - системные документы, связанные с определением текущей рыночной стоимости финансовых вложений.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос, подтверждение (например, биржи о результатах котировки ценных бумаг).

Типичная ошибка: отражение в учете и отчетности финансовых вложений (например, котируемых на бирже ценных бумаг) по первоначальной стоимости, а не по текущей рыночной.

 

Правильность отражения в учете операций выбытия финансовых вложений. Выбытие финансовых вложений может иметь место в случае погашения ценной бумаги, продажи, уступки (по договору цессии), передачи по договору мены или дарения (безвозмездно), передачи в уставный капитал или совместную деятельность.

Аудитор должен убедиться, правильно ли списана стоимость выбывших в течение проверяемого периода финансовых вложений.

Если финансовые вложения учитывались по первоначальной стоимости, то при их выбытии стоимость может быть списана одним из трех способов, предусмотренных учетной политикой:

- - по первоначальной стоимости единицы бухгалтерского учета;

- - по средней первоначальной стоимости;

- - по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (ФИФО).

При этом вклады в уставный капитал (за исключением акций), предоставленные займы, депозитные вклады, дебиторская задолженность, приобретенная путем цессии, при их выбытии могут быть списаны только первым способом (по первоначальной стоимости единицы бухгалтерского учета).

В ходе решения рассматриваемой задачи аудитор должен также убедиться в последовательности применения учетной политики в отношении способа списания: по каждому виду финансовых вложений в течение отчетного года может быть применен один способ списания.

Если финансовые вложения учитывались по текущей рыночной стоимости, то при выбытии они списываются исходя из стоимости последней оценки.

Источники информации:

- - карточка счета 58 «Финансовые вложения»;

- - расчеты бухгалтерии.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос, пересчет.

 

Обоснованность и правильность создания резерва под обесценение финансовых вложений. Резерв под обесценение может быть создан только в отношении тех финансовых вложений, которые учитываются по первоначальной стоимости, так как их текущая рыночная стоимость не определяется.

Организация должна создать резерв под обесценение таких финансовых вложений в случае, если имеет место устойчивое снижение их стоимости (например, вследствие появления у эмитента признаков банкротства, существенного снижения процентов или дивидендов и пр.).

Резерв под обесценение должен быть создан в сумме разницы между учетной (первоначальной) стоимостью финансовых вложений и их расчетной стоимостью. Данный резерв должен быть отражен на счете 59 в корреспонденции с прочими расходами (91/2).

Источники информации:

- - карточка счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»;

- - расчеты бухгалтерии;

- - информация от третьих лиц (о наличии признаков устойчивого снижения стоимости финансовых вложений).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, пересчет, подтверждение.

 

Ведение аналитического учета финансовых вложений. Аналитический учет должен вестись по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений (сериям, партиям и др.) и по организациям, в которые эти вложения осуществлены (эмитентам ценных бумаг, учреждаемым лицам, заемщикам, простым товариществам и пр.).

По финансовым вложениям в ценные бумаги в аналитическом учете должна быть сформирована, по крайней мере, следующая информация: наименование эмитента и ценной бумаги, номер, серия, номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением, общее количество, дата покупки, дата выбытия, место хранения.

Источники информации: ведомость аналитического учета по счету 58.

Аудиторская процедура: просмотр документа.

 

Полнота отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности финансовых вложений. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию по крайней мере следующее: способы оценки финансовых вложений при их выбытии; стоимость финансовых вложений, учитываемых по первоначальной стоимости и по текущей рыночной стоимости; разница последней и предыдущей оценок текущей рыночной стоимости; стоимость и виды заложенных финансовых вложений; стоимость и виды выбывших финансовых вложений; данные о резерве под обесценение финансовых вложений. Участник договора о совместной деятельности, кроме того, должен раскрывать в отчетности следующую информацию: цель совместной деятельности и вклад в нее; способ извлечения дохода; классификация отчетного сегмента (операционный или географический); стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности; суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящихся к совместной деятельности.

Источники информации:

- - оборотно-сальдовые ведомости по счетам 58 «Финансовые вложения», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»;

- - баланс (форма № 1);

- - приложение к балансу (форма № 5);

- - пояснительная записка.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов.

 

Наличие документов, свидетельствующих о письменном уведомлении налогового органа. В соответствии со ст. 23 (п. 2) НК РФ организация обязана письменно сообщить в налоговый орган по месту учета обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях в срок не позднее 1 месяца со дня начала такого участия.

Участием в другой организации может быть вклад в уставный (складочный) капитал, приобретение акций этой организации, приобретение пая и др.

Источник информации: документ, свидетельствующий о факте уведомления (почтовая квитанция, копия письма с отметкой налогового органа и др.).

Аудиторская процедура: просмотр документа.

Типичной ошибкой является неуведомление налогового органа об участии в другой организации.

Аудит оборотных активов