Развитие учета на Руси в x-XVII вв

 

Перед изучением темы необходимо выявить особенности социально-экономического развития России в рассматриваемый период.

Согласно археологическим письменным памятникам в VIII—XII вв. у восточных славян уже существовали территориальные княжества - «земли». Объединение Киевского и Новгородского княжеств в IX в заложило начало древнерусскому государству - Киевской Руси. Это было феодальное государство, во главе которого стоят князь. Класс крепостных крестьян составили разоренные войнами свободные общинники. Князья, их дружинники (бояре), монастыри сосредоточили в своих руках крупный земельный фонд. Доход этих землевладельцев составляла рента, которая могла быть натуральной (оброк), денежной и отработочной (барщина).

Предпосылкой зарождения учета в России явилось появление и распространение письменности и математических знаний, развитие законодательства, формирование торговли и промышленности.

Распространению письменности и грамотности способствовало крещение Руси (988 г.). Письменность появилась у славян до принятия христианства. У них имелись специальные вспомогательные средства «черты» и «резы» которыми писали, гадали и вели счет. Древним славянам были известны 4 действия арифметики, дроби, начала геометрии. При князьях Владимире (980 - 1015 г.) и Ярославе (1015 - 1054 г.) началось обучение «книжное» детей «нарочитой чади, старост и поповых детей».

Распространению грамотности способствовало появление книгопечатания. В Москве в 1564 г. Иван Федоров и Петр Мстиславец выпустили первую печатную книгу. В 1574 г. во Львове Иваном Федоровым был выпущен букварь с грамматикой.

Первыми законодательными актами в Древней Руси были «Закон Русский», «Русская правда», «Церковный устав», «Покон вирный».

Развитие торговли привело к возникновению денежной системы. Первое время деньгами на Руси сложили скот и дорогие меха (отсюда и название денежной единицы «куна», т е куница) В конце X в. появились первые серебряные монеты. Наиболее распространенной денежной единицей была гривна весом 200 граммов.

Развитие товарно-денежных отношений способствовало концентрации больших денежных сумм в руках купцов, которые начали активно заниматься ростовщичеством. Пытаясь ограничить деятельность ростовщиков, Владимир Мономах в 1113 г. был вынужден издать «Устав о резах» (процентах), который запрещал устанавливать размеры годового процента свыше 50.

Рассматривая вопрос «Своеобразие российского учета в период X-XVII вв.», В.Я. Соколов выделяет ряд принципов, определяющих специфику развития российской учетной мысли.

Первый принцип гласит: государство является собственником всего имущества. Данный принцип возник в первые годы существования российского государства и обусловлен преобладанием государственной (княжеской) собственности на все имущество и наличием единого органа, определяющего учет в стране.

Второй принцип - принцип персональной материальной ответственности за вверенное имущество. Возникновение этого принципа обусловлено распространением византийской учетной мысли в монастырские хозяйства. Принцип повлиял на технику учета и вызвал строгое разделение учетных регистров предназначенных для фиксации поступлений и отпуска ценностей.

Третий принцип русской бухгалтерии сложился в эпоху татаро-монгольского ига и обязан своим существованием введением персонального налогообложения (подушной подати). Он заключается в признании объектом учета человека. Для определения круга налогоплательщиков орда с 1257 г. проводит первую на Руси перепись населения. От дани орде Россия освободилась после Куликовской битвы (1380 г.) к началу X V в. а татаро-монгольское иго было окончательно ликвидировано в 1480 г.

На смену персонального налогообложения и индивидуальной ответственности пришла коллективная ответственность и новая единица обложения - соха.

Четвертый принцип, доживший до наших дней, - форма бригадной (солидарной) ответственности.

В период с XV - XVII вв., когда центром государства стала Москва, были сформированы три новых принципа.

Пятый принцип русской бухгалтерии иллюстрирует зарождение в России элементов нормирования труда: каждый работник должен получить урок. Эти уроки - своеобразные «плановые задания», определяющие объем работы и сроки ее выполнения, получили широкое распространение в имениях, где складывалось крепостное право.

Шестой принцип заключается в обязательной взаимной выверке всех расчетов между хозяйствующими субъектами. Он появился в связи с развитием торговли и кредитно-финансовых учреждений.

С формированием приоритета вертикальных административно-правовых связей над горизонтальными гражданско-правовыми сформировался седьмой принцип - принцип иерархии отношений. В соответствии с ним обязательства перед начальниками (вышестоящими органами) считаются более важными, чем перед сторонними организациями.

Развитие государственного и монастырского хозяйства привело к появлению еще одного принципа. Восьмой принцип связан с зарождением калькуляции и определяет принцип ценообразования: цены на предметы определяются затратами на их производство.

Девятый принцип - принцип обрядолюбия сформировался в московский период: внешний вид документов, их взаимосвязи, порядок и последовательность заполнения являются неотъемлемой частью учета; порядок - важнее содержания.

Все рассмотренные принципы получили распространение во всех сферах хозяйства (в строительстве, торговле, промышленности, но особенно в монастырях).

Рассматривая вопрос «Особенности учета в монастырях», следует обратить внимание на организацию учета.

В монастырях существовал сложный порядок распределения хозяйственных обязанностей: управляющим был келарь, ему подчинялись казначей (ответственный за денежные суммы) и старцы (ответственные за разовые работы или отдельные виды материальных средств), кроме того, в отделениях монастырей - пустынях - выделялись приказчики (завхозы) и строители (ревизоры). В Уставной грамоте строителю Киевско-Печерской пустыни о распределении обязанностей в монастыре отмечались следующие элементы учета и контроля: инвентаризация и взыскание недостачи с предыдущего строителя; материальная ответственность за все ценности, распределяемая солидарно с казначеем; обязанность казначея хранить ключи от складов, а строителя - опечатывать склады; ведение для денежных доходов отдельной книги, которая заполнялась строителем или казначеем (такая же книга открывалась и для денежных расходов); учет продуктов литания, одежды и инвентаря предусматривалось вести в двух книгах (прихода и расхода); заполненные за год книги следовало присылать архиепископу.

Сведения об урожае записывались в ужимные и умолотные книги, которые велись земскими или церковными дьячками и также посылались в качестве отчета. Отчетность в монастыре сопровождалась инвентаризацией, причем не натуральные остатки сверялись с учетными, а, наоборот, учетные - с натуральными.

Изучая вопрос «Особенности учета в отраслях хозяйства», необходимо остановиться на истории возникновения отраслей.

Преобладающей отраслью в России являлось сельское хозяйство. У восточных славян ремесло отделилось от сельского хозяйства в VI - IX вв. Эпоха Киевской Руси - период расцвета ремесел, народных промыслов и торговли.

Крупная промышленность начинает формироваться только в XVII в., когда появляются крупные мануфактуры. В 1632 г. по жалованной грамоте Михаила Федоровича Романова (1613-1645 гг.) Виниус основывает на реке Тулице большой железоделательный завод. Вслед за ним стали возникать в районе Тулы и Каширы и другие металлообрабатывающие заводы. Тульские и Каширские заводы работали не только на внутренний, но и на внешний рынок. По государственным заказам ковали пушки, ядра, мушкеты. На внутренний рынок поставляли замки, лопаты, мотыги и другие изделия металлургии.

В учете по металлургическим заводам имели значение три книги: переписная, содержащая инвентаризационную опись и «штатное расписание»; приходная и расходная. Учет был централизованным, записи велись в приходной и расходной книге в строго хронологическом порядке без систематизации по заводам. Расходная книга в основном представляла собой платежную ведомость. Предметом учета являлось движение денег, а не материальных ценностей.

Учет на монетном дворе производится по стадиям. Каждому переделу соответствовала отдельная книга.

При строительстве была установлена следующая схема документации: указ; смета; приходная книга денег; расходная книга денег, отдельные книги для прихода и расхода материальных средств; книги выполненных работ.

В средневековой России была особенно развита мелочная торговля. В учете товаров преобладал партионный метод со стоимостной схемой регистрации фактов хозяйственной жизни. Кроме этого был распространен и чисто натуральный учет товаров. Господствующим учетным приемом в торговле был контокоррент. Он возник в кредитных учреждениях Новгорода и Пскова. Контокоррентные счета велись на специальных досках - «карточках». При займах оформлялись долговые расписки, на основе которых и составлялись записи.

Изучение вопроса «Особенности учета в государственном хозяйстве» необходимо начать с рассмотрения организационной структуры государственного управления.

Объединение земель вокруг Москвы способствовало созданию новой централизованной государственной системы управления.

С конца XV в. начали создаваться централизованные учреждения, получившие название приказов. Хозяйственные и финансовые дела в стране перешли к Казенному, Дворцовому и Конюшенному приказам.

В XVII в. значение приказов возросло. Их насчитывалось около 40. Приказы ведали не только отдельными отраслями и сферами хозяйства, но и отдельными частями России (Сибирский, Малороссийский приказы). Органа, специально ведавшего приходами и расходами, не существовало.

Основу учета в государственном хозяйстве составляли инвентаризационные описи. В начале каждого года или в конце текущего под руководством опытных дьячков составлялись окладные книги.

Каждый приказ ведал сбором налогов, и в каждом открывалась окладная книга на ту область хозяйства, которая закреплялась за данным приказам для покрытия расходов. Записи в окладных книгах, приходно-расходных книгах велись по городам на основании первичных документов. По каждому городу учет велся по видам поступлений.

Для XVII в. характерно, что учетные регистры были одновременно и отчетными документами. К концу этого века сложился довольно строгий порядок описания фактов хозяйственной жизни. Он включал дату, текст, количество (денег, продуктов, материалов).

 

Учет в эпоху Петра I

 

Перед изучением темы необходимо ознакомиться со следующими терминами: ревизия населения, сказка, магазин, обер-коммисар.

При изучении темы следует учитывать происходившие в стране в период царствования Петра I (1682-1725 гг.) реформы социальной и экономической жизни общества.

В сфере экономики реформы коснулись системы налогообложения, системы управления, структуры капитала в промышленности.

Движущей силой реформ были войны, требовавшие увеличения государственных расходов.

Изменилась система налогообложения. Поощряемые правительством изобретатели новых налогов, прибыльщики, изощрялись в поисках новых налогов. Население платило налоги с бороды, бань, ульев, рыбной ловли, с перевоза и другие.

Помимо роста налогов для увеличения доходов была проведена в 1700 г. денежная реформа, которая сопровождалась уменьшением количества серебра в монете.

В 1718 г. правительство приступило к проведению переписи населения. Подача сказок была возложена на самих помещиков. В 1722-1724 гг. была проведена ревизия результатов переписи. С этого времени переписи населения получили название ревизий. Итоги переписи были использованы для введения подушной подати и отмены многочисленных косвенных налогов.

В целях совершенствования управления была проведена областная реформа. В 1708-1710 гг. появилась новая административная единица - губерния. Территория России была разбита на 8 губерний. В 1719 г основной административной единицей вместо губернии стала провинция.

Административно-финансовый контроль в стране осуществляла Ближняя канцелярия, которая возникла в 1699 г. Это учреждение по данным отчетов приказов составляло сводные приходно-расходные ведомости.

В 1711 г учрежден Сенат, заменивший Боярскую Думу. Сенат осуществлял контроль за работой государственного аппарата, руководил расходами и сбором налогов.

Одновременно с Сенатом Петр ввел должность фискалов. В их обязанности входил негласный контроль за деятельностью учреждений и обеспечение финансовой дисциплины.

В 1718-1721 гг. приказы были заменены новыми централизованными учреждениями - коллегиями. Финансами ведали 3 коллегии. Камер-коллегия руководила сбором налогов, Штатс-контор-коллегия распоряжалась расходами, Ревизион-коллегия осуществляла контроль за доходами и расходами государства.

Порядок рассмотрения дел в коллегиях был разработан генеральным регламентом. Кроме этого для каждой коллегии был разработан свой регламент, описывающий конкретные обязанности по той или иной сфере деятельности.

Наиболее существенные результаты во время преобразования экономики были достигнуты в промышленности. Изменилась структура собственности. Государство стало передавать на льготных условиях в частные руки часть построенных мануфактур, что привело к появлению крупной промышленной буржуазии. Одним из первых промышленников был Никита Демидов.

Правительство защищало российских производителей от внешней конкуренции путем повышения импортных таможенных тарифов.

Развитию капитализма мешало крепостное право. Для его усиления в стране была введена паспортная система.

При изучении вопроса «Значение реформ Петра I для развития системы учета» следует учитывать, что перестройка учета была одним из направлений реформирования системы управления.

Инструкции по организации учета издаются как государственные акты. Первый государственный акт, в котором нашли место вопросы учета, датируется 22 января 1714 г. «Об обревизовании всех Канцелярий, приказов... по приходу и расходу денежной казны в Ближней Канцелярии, о счетоводстве в каждом присутственном месте, где доходы поучаются и о присылке срочных ведомостей в Ближнюю канцелярию». Положения данного акта, обязательные для государственного аппарата и государственной промышленности, требовали своевременного выполнения бухгалтерских записей ежедневного ведения приходно-расходных книг, строгого персонального подчинения ответственных лиц: «А впредь для утверждения, чтобы в приходе и расходе не было кражи и всякой утраты, и счет был бы скорой; то во всякой Губернии и в Канцеляриях и в Приказах... у прихода и расхода быть по особному Дьяку, да старому подьячему, и ведомости имать у них начальствующим вседневные и месячные, и держать для ежедневной записки прихода и расхода настольная книга, а денежную казну за Дьячими печатьми и считать их другим Дьякам погодно...».

Указом вводилась как ежедневная, ежемесячная, так квартальная и годовая отчетность: «Ведомости месячные по третям, а годовые по прошествии года в Ближнюю канцелярию из губерний, и из Канцелярий, приказов... присылать неотменно, чтобы Его царскому Величеству о приходах и расходах и об остатках всего государства было известно всегда».

5 апреля 1722 г был издан «Регламент Адмиралтейству и Флоту». Наряду с описанием отдельных аспектов управления и обязанностей должностных лиц, в военно-морском ведомстве данный законодательный акт утверждает организацию и методику ведения бухгалтерского учета.

В Регламенте выделяются отдельные сферы и объекты учета, за которыми закрепляются ответственные лица. Объектами учета были денежные средства, персонал, заработная плата, материалы, расчеты с поставщиками и подрядчиками. Каждое должностное лицо должно было вести регистры учета по строго определенным Регламентом формам.

Учет персонала регламентировалось вести в четырех книгах. Две из них (книга о выдаче денежного жалования, книга о выдаче хлебного жалования) по форме напоминают расчетно-платежные ведомости.

Казначею Адмиралтейскому предписывалось вести 5 книг:

- журнал или записная указам;

- приходная книга;

- расходная книга;

- «книга для счета с Штатс-конторою и с прочими местами, отколь определено принимать в Адмиралтейство»;

- книга, которая будет ведена из приходной и расходной книги для подачи месячных и годовых ведомостей в Коллегию». Эта книга предназначена для обобщения данных приходной и расходной книг.

В конторе Адмиралтейской регламентировалось ведение 7 книг. Первые 5 книг, предназначенные для натурального учета материалов, построены по аналогии с вышеизложенными книгами. Однако вместо терминов «дебет» и «кредит» использованы понятия «приход» и «расход».

Шестая книга предназначалась для учета материалов, отпускаемых на строительство кораблей:

- «книга для счета с коммисаром у кузниц, с коммисаром у канатного дела и с прочими, которым какие материалы из магазина (склада) отданы будут на какое дело...». Эта книга представляла собой книгу расчетов с подотчетными лицами, где каждый лицевой счет открывался на материально ответственное лицо, получавшее материалы для производства работ.

«Обер-коммисару от подряду и покупки» надлежало вести 5 книг:

«журнал против казначейского»; «приходная против приходной книги казначея»; книгу, обобщающую данные приходной и расходной книги, используемую для ежемесячной и годовой отчетности перед Коллегией Адмиралтейства; книгу для расчетов с подрядчиками. Последнюю книгу ученые считают первым в России документом, где появились признаки линейного метода учета поступления материалов.

Закрепляя ведение учета за чиновниками и служащими Адмиралтейства, Регламент вводил должность контролера. В его обязанности входил надзор «над всеми приходами и расходами, счетами, подрядами, покупками и работами». Таким образом, он исполнял функции аудитора.

Анализируя рассмотренную в Регламенте систему ведения учета, можно заметить, что любая хозяйственная операция фиксировалась в двух регистрах в стоимостном выражении, т. е. вводилась двойная запись. При недостаточно развитой системе счетов, отсутствии их корреспонденции, отсутствии научных знаний двойная запись понималась только как технический прием.

Адмиралтейский Регламент рассматривался как типовой. Особым приказом от 11 мая 1722 г. была подчеркнута необходимость составления регламентов в других учреждениях.

Благодаря Регламенту была введена единая для государственных учреждений методика учета. В учет вошли бухгалтерские термины «баланс», «дебет», «кредит», «сальдо». Понятие «бухгалтер» появилось в России несколько раньше указанных терминов. Оно впервые встречается в 1710 г. в правительственной газете «Ведомости о военных и иных делах».

При изучении вопроса «Особенности учета в промышленности» необходимо отметить, что Регламент оказал огромное влияние на всю систему учета в стране, особенно на методику учета запасов на складах, так снабжение материалами армии, строительства и промышленности строго регламентировалось. В конце года или в случае возникновения подозрений проводились сплошные инвентаризации.

Принципы документирования соблюдались и на винокуренных казенных заводах, где были введены для материального учета приходнорасходные книги, в которых на каждое наименование материалов открывался отдельный счет.

На уральских металлургических заводах голландцем, находившимся на русской службе, В.И. Генниным была разработана система учета выработки готовой продукции и израсходованного сырья непосредственно на рабочем месте.

На государственных металлургических уральских заводах (1735 г.) материальный учет велся в книгах «С» и «Д» (кредит, дебет). Таких книг велось двенадцать - по числу групп материалов.

Оценивая достижения учета в промышленности необходимо отметить элементы системы бухгалтерского учета, которые были обеспечены на предприятиях: сплошное документирование всех хозяйственных операций; регулярность проведения инвентаризаций и составления отчетности; более совершенная методика исчисления затрат; применение линейной записи в учете; высокая аналитичность информации, необходимой для управления предприятием. Вместе с тем промышленный учет не знал двойной записи.

В завершении изучения темы следует отметить особенность появления двойной записи в России. Двойная запись и составление балансов появилось в России не вследствие развития капитализма, усовершенствования процедур учета, а через государственную регламентацию и в государственных учреждениях (сначала в военно-морском, затем в горнозаводском ведомствах).

Несмотря на все достижения учета в петровский период развитию учета мешал догматизм мышления счетных работников, низкий уровень грамотности и математических знаний, отсутствие бухгалтерского образования, недостаток правосознания.