Аудиторская организация — коммерческая организация, являю8 щаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

Коммерческая организация приобретает право осуществлять ауди- торскую деятельность с даты внесения сведений о ней в реестр ауди- торов и аудиторских организаций саморегулируемой организации ау- диторов, членом которой такая организация является. Коммерческая организация, сведения о которой не внесены в реестр аудиторов и ау- диторских организаций в течение трех месяцев с даты внесения запи- си о ней в Единый государственный реестр юридических лиц, не впра- ве использовать в своем наименовании слово «аудиторская», а также производные слова от слова «аудит».

На российском рынке аудиторско-консультационных услуг функ- ционирует несколько основных групп компаний:

 

• крупнейшие международные компании «большой пятерки» —

примерно 65—75% общего объема рынка;

• различные зарубежные аудиторские фирмы (порядка 20) —

5—7% общего объема рынка;

• крупнейшие российские аудиторские фирмы (1—15) — 15—25% об- щего объема рынка;

• средние российские фирмы (3—40 средних фирм с численностью сотрудников 30 — 100 чел.) — 3—5% рынка;

• небольшие фирмы (примерно 3000) и индивидуальные аудито- ры — 3—5% общего объема рынка.

Таким образом, структура рынка показывает, что основной объем работ по показателю выручки по аудиту приходится на крупнейшие международные компании «большой пятерки» и различные зарубеж- ные аудиторские фирмы (70—82% общего объема рынка), далее следу- ют крупнейшие российские аудиторские фирмы (15—25%), а за ними — средние российские фирмы и небольшие фирмы, на долю которых

приходятся равные объемы работ (по 3—5%)1.

Принципы аудиторского контроля. Правовое регулирование ауди- торской деятельности осуществляется на основе принципов, отражающих наиболее значимые сущностные характеристики аудита, особенности проведения аудита и возникающих в этой сфере правоотношений.

Принцип экономической свободы 2. Данный принцип вытекает из ч. 1 ст. 8 и ч. 1 ст. 34 Конституции РФ и означает, что аудиторская органи- зация, индивидуальный аудитор как самостоятельные субъекты впра- ве осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные им зако- ном. На основе принципа экономической свободы провозглашается независимость специальных субъектов аудиторской деятельности.

Принцип свободы конкуренции и ограничения монополистической де, ятельности (ст. 8, п. 2 ст. 34 Конституции РФ). В соответствии с этим принципом защищается добросовестная конкуренция и не допускает- ся монополистическая деятельность, т. е. подавление конкуренции за счет доминирующего положения на рынке и злоупотребления им.

Принцип законности означает, что субъекты аудиторской деятель- ности должны строго соблюдать закрепленные в законодательстве об аудите и иных правовых актах нормы, регулирующие отношения по поводу аудита, а эти нормы должны соответствовать Конституции, быть согласованными друг с другом, исключать неопределенность в их толковании и применении.

Принцип законности предполагает установление определенных требований к субъектам аудиторской деятельности. Аудиторы, ауди-

 

——————————

1 Пятенко С. В. Организация работы аудитора и консультанта. М., 2001. С. 16.

2 Булгакова Л. И. Аудит в России: механизм правового регулирования. М.: Волтерс

Клувер, 2005. С. 21.

 

торские организации вправе проводить проверки и оказывать сопутст- вующие услуги, но им запрещается заниматься иной, кроме аудитор- ской, предпринимательской деятельностью. Качество аудиторских проверок, оказываемых аудиторами услуг, должно отвечать установ- ленным требованиям.

Принцип независимости аудита (ст. 12 Закона об аудиторской дея- тельности) заключается в обязательном отсутствии у аудитора, ауди- торской организации при формировании его мнения финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованно- сти в делах проверяемого хозяйствующего субъекта, превышающей отношения по договору на оказание аудиторских услуг, а также какой- либо зависимости от третьих лиц. Не допускается установление зави- симости оплаты за проведение аудиторской проверки от каких бы то ни было требований клиентов о содержании выводов по результатам аудита.

Важное значение для проведения независимой проверки, оказания сопутствующих аудиту услуг имеет профессиональная компетент- ность аудитора.

Принцип профессионализма означает, что аудитор должен владеть необходимым объемом знаний и навыков, позволяющих ему обеспе- чить квалифицированное, качественное оказание аудиторских услуг. Закон устанавливает требования об обязательной аттестации, обучении и повышении квалификации аудиторов, о лицензировании аудитор- ской деятельности. Установлен надзор за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных тре- бований и условий. Аудиторские организации, индивидуальные ауди- торы не должны проводить аудит без лицензии на осуществление аудиторской деятельности. Они не вправе оказывать подлежащие ли- цензированию сопутствующие аудиту услуги без получения соответ- ствующей лицензии.

Принцип конфиденциальности (ст. 8 Закона об аудиторской дея- тельности) означает закрепление в действующем законодательстве конфиденциальной информации, составляющей аудиторскую тайну, право владельца на сохранение в тайне от кого бы то ни было и нераз- глашение таких сведений; обязанность аудиторов, в том числе индиви- дуальных аудиторов, аудиторских организаций, уполномоченного фе- дерального органа исполнительной власти в полной мере обеспечить сохранность сведений, составляющих аудиторскую тайну, а также от- ветственность за их разглашение. Несоблюдение индивидуальным ау- дитором, аудиторской организацией принципа конфиденциальности является нарушением не только договорных отношений с клиентом, но и действующего законодательства и влечет применение к ним соот- ветствующих мер ответственности, предусмотренных гражданским, административным, уголовным законодательством.

 

Принцип государственного регулирования. Государственное регули- рование выражается в принятии федеральными органами государст- венной власти законодательных актов, устанавливающих правовые основы аудиторской деятельности, в осуществлении уполномоченным федеральным исполнительным органом функций по изданию подза- конных нормативных актов, регулирующих отношения по поводу осу- ществления аудита, организации разработки федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, организации системы аттес- тации, обучения, повышения квалификации аудиторов, лицензирова- ния аудиторской деятельности, надзора за деятельностью аудиторов и др.

Выделяют также этические принципы аудита.

Закрепленные в законе принципы аудиторской деятельности до- полняются принципами этического свойства, сформулированными

в Правилах (стандартах) аудиторской деятельности1 и Кодексе этики аудиторов России2.

В Правиле (стандарте) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» указано, что основные про- фессиональные этические принципы, связанные с аудиторской дея- тельностью, — это независимость, честность, объективность, профес- сиональная компетентность, добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение.

В Кодекс этики аудиторов России, принятый Советом по аудитор- ской деятельности при Минфине России 21 мая 2007 г., в качестве фундаментальных принципов, которыми должны руководствоваться аудиторы для достижения своих профессиональных целей, включены честность, объективность, профессиональная компетентность и долж- ная тщательность, конфиденциальность, профессионализм поведения.

Принцип честности означает, что аудитор должен действовать от- крыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотноше- ниях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел и правдивость.

Аудитор не должен быть связан с отчетностью, документами, сооб- щениями или иной информацией, если есть основания полагать, что:

а) они содержат в существенном отношении неверные или вводя- щие в заблуждение утверждения;

б) они содержат утверждения или данные, подготовленные не- брежно;

в) в них пропущены или искажены необходимые данные там, где пропуски или искажения могут вводить в заблуждение.

 

——————————

1 СЗ РФ. 2002. № 39. Ст. 3739.

2 Кодекс этики аудиторов России. Принят Советом по аудиторской деятельности при Минфине России в 2007 г. (протокол от 31 мая 2007 г. № 56).

 

Принцип объективности заключается в том, что аудитор не должен допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов либо другие лица влияли на объективность его профессиональных суждений. Аудитор может оказаться в ситуации, которая может повредить его объектив- ности. Аудитору следует избегать отношений, которые могут исказить его профессиональные суждения или повлиять на них.

Принцип профессиональной компетентности и должной тщатель, ности. Данный принцип означает, что аудитор обязан постоянно поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем пре- доставление клиентам или работодателям квалифицированных про- фессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики и современном законодательстве. При оказании профессиональных услуг аудитор должен действовать с должным усердием и в соответст- вии с применимыми техническими и профессиональными стандартами.

Обеспечение профессиональной компетентности можно разделить на два самостоятельных этапа:

а) достижение должного уровня профессиональной компетентно- сти;

б) поддержание профессиональной компетентности на должном уровне.

Поддержание профессиональной компетентности требует посто- янной осведомленности и понимания соответствующих технических, профессиональных и деловых новшеств. Постоянное повышение про- фессиональной квалификации развивает и поддерживает способнос- ти, позволяющие аудитору компетентно работать в профессиональной среде.

Принцип конфиденциальности означает, что аудитор должен обес- печить конфиденциальность информации, полученной в результате профессиональных или деловых отношений, и не должен раскрывать эту информацию третьим лицам, не обладающим надлежащими и кон- кретными полномочиями, за исключением случаев, когда аудитор имеет законное или профессиональное право либо обязан раскрыть такую информацию. Конфиденциальная информация, полученная в результате профессиональных или деловых отношений, не должна использоваться аудитором для получения им или третьими лицами каких-либо преимуществ.

Принцип профессиональности поведения. Аудитор должен соблюдать соответствующие законы и нормативные акты и избегать любых дейст- вий, которые дискредитируют или могут дискредитировать профессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит как отрицательно влияющие на хорошую репутацию профессии.

При предложении и продвижении своей кандидатуры и услуг ау- дитор не должен дискредитировать профессию. Аудитор должен быть

 

честным, правдивым и не должен: делать заявления, преувеличиваю- щие уровень услуг, которые он может предоставить, его квалифика- цию и приобретенный им опыт; давать пренебрежительные отзывы о работе других аудиторов или проводить необоснованные сравнения своей работы с работой других аудиторов.

При оценке соблюдения основных принципов аудитору, возможно, потребуется разрешить конфликт, возникающий из применения ос- новных принципов поведения.

Приступая к формальному или неформальному процессу разреше- ния конфликта, аудитор в качестве части такого процесса должен само- стоятельно или совместно с другими лицами рассмотреть: а) уместные факты; б) имеющиеся этические проблемы; в) основные принципы, имеющие отношение к вопросу; г) установленные внутренние проце- дуры; д) альтернативные действия.

Рассмотрев указанное, аудитор должен определить соответствую- щий образ действий, совместимый с основными принципами поведе- ния. Аудитор также должен взвесить последствия каждого возможно- го образа действий. Если проблема остается неразрешенной, аудитор должен проконсультироваться с соответствующими лицами в ауди- торской организации с целью получения помощи для разрешения кон- фликта.

В интересах аудитора может быть документирование сути пробле- мы, деталей любых обсуждений ее и принятых решений по этой про- блеме. Если значительный конфликт не поддается разрешению, ауди- тор может пожелать обратиться за профессиональным советом в соответствующую саморегулируемую организацию аудиторов или к юридическим консультантам и, таким образом, получить рекоменда- ции по разрешению этической проблемы, не нарушая при этом конфи- денциальности.

Например, аудитор может столкнуться со случаем мошенничества, сообщая о котором он может нарушить обязательство соблюдать кон- фиденциальность. В таком случае аудитор должен рассмотреть воз- можность юридической консультации, чтобы определить, обязан ли он сообщать о данном факте компетентным органам.

Если все уместные возможности исчерпаны, а этический кон- фликт остается неразрешенным, аудитор должен (когда это возмож- но) отказаться быть ассоциированным с предметом, ставшим причи- ной этого конфликта. Аудитор может решить, что в данных обстоятельствах следует выйти из состава проверяющей группы, или отказаться от конкретных обязательств, или полностью сложить с себя обязанности в рамках задания (договора) или нанявшей его ау- диторской организации.

 

ВИДЫ АУДИТОРСКОГО КОНТРОЛЯ

 

Классификацию аудиторского контроля можно провести по не- скольким основаниям.

Законодатель, исходя из принципа инициативы проведения разли- чает обязательный и добровольный аудит.

Ранее под обязательным аудитом понималась ежегодная обяза- тельная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финан- совой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя. На данном этапе законодатель не дает понятия обя- зательного аудита, но закрепляет, что обязательный аудит проводится ежегодно (п. 2 ст. 5 Закона об аудиторской деятельности).

Статья 5 Закона об аудиторской деятельности предусматривает обязательный аудит в случаях если:

1) организация имеет организационно-правовую форму открыто- го акционерного общества;

2) организация является кредитной организацией, бюро кредит- ных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхо- вания, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, фондом, источником обра- зования средств которого являются добровольные отчисления физи- ческих и юридических лиц;

3) объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, ока- зания услуг) организации (за исключением сельскохозяйственных ко- оперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчет- ному год превышает 50 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн руб. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть снижены;

4) имеются иные случаи, установленные федеральными законами. Обязательный аудит проводится ежегодно.

Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности ор- ганизаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке цен- ных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударст- венных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.

Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (фи- нансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капита- ле которой доля государственной собственности составляет не менее

25%, а также на проведение бухгалтерской (финансовой) отчетности государственного унитарного предприятия или муниципального уни- тарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем

 

проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмо- тренном Федеральным законом от 21 июля 2005 г. № 94-ФЗ «О разме- щении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд»1.

Аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, в бухгалтерской и финансовой документации которого содержатся сведения, составляющие государственную тайну, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В отношении большей части из перечисленных субъектов проведе- ние обязательного аудита предусмотрено специальными нормативны- ми правовыми актами.

Так, обязательному аудиту подлежат кредитные организации. Дан- ное требование содержится в ст. 42 и 43 Федерального закона от

2 декабря 1990 г. № 395-I «О банках и банковской деятельности»2.

Положения об обязательном аудите страховых организаций нашли отражение в Законе РФ от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организа- ции страхового дела в Российской Федерации»3, Федеральном законе от 24 ноября 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном страховании от не- счастных случаев на производстве и профессиональных заболевани- ях»4. В ст. 28 Федерального закона от 25 апреля 2002 г. № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств»5 предусмотрены обязательные аудиторские проверки не только для страховщиков, но и для их профессиональных объединений.

Норма об обязательном аудите государственных внебюджетных фондов, источником образования которых являются предусмотрен- ные законодательством обязательные отчисления, проводимые физи- ческими и юридическими лицами, нашла отражение и в ряде подза- конных нормативных правовых актов: Положении об организации конкурса аудиторских фирм на проведение проверки Пенсионного фонда Российской Федерации6, Положении о проведении ежегодных аудиторских проверок Фонда социального страхования7, Положении о проведении ежегодных аудиторских проверок Федерального Фонда обязательного медицинского страхования8.

Обязательная аудиторская проверка может проводиться по пору- чению органов дознания, следователя при наличии санкции прокуро-

——————————

1 СЗ РФ. 2005. № 30 (ч.1). Ст. 3105.

2 ВСНД и ВС РСФСР. 1990. № 27. Ст. 357.

3 ВСНД и ВС РФ. 1993. № 2. Ст. 56.

4 СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3803.

5 СЗ РФ. 2002. № 18. Ст. 1720.

6 См: приказ Минфина России от 5 февраля 1998 г. № 7н // БНА. 1998. № 8.

7 См: приказ Минфина России от 11 марта 1999 г. № 21н // Бюллетень Министер- ства труда и социального развития РФ. 1999. № 6.

8 См: приказ Минфина России от 16 августа 1999 г. № 58н // БНА. 1999. № 37.

 

ра, суда и арбитражного суда в соответствии с процессуальным зако- нодательством.

В постановлении Правительства РФ от 30 ноября 2005 г. № 706

«О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита»1 утверж- дены Правила проведения открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита ор- ганизации, доля государственной собственности или собственности субъекта РФ в уставном (складочном) капитале которой составляет не менее 25%. Порядок проведения конкурса, предусмотренный насто- ящими Правилами, распространяется на проведение конкурса по от- бору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита федерального государственного унитарного пред- приятия.

Настоящие Правила не распространяются на проведение конкурса по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательно- го аудита Центрального банка РФ.

Конкурс по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного аудита организации проводится в целях выявления ау- диторской организации, обеспечивающей лучшие условия проведе- ния обязательного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности организации. Доля государственной собственности или собственнос- ти субъекта РФ в уставном (складочном) капитале организации опре- деляется по состоянию на 31 декабря года, за который проводится обя- зательный аудит. Конкурс проводится не реже одного раза в три года и является открытым.

Организатором конкурса является исполнительный орган органи- зации, финансовая (бухгалтерская) отчетность которой подлежит обязательному аудиту.

Организатором конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита федерального госу- дарственного унитарного предприятия является руководитель феде- рального государственного унитарного предприятия. Участником конкурса может быть аудиторская организация, отвечающая установ- ленным законодательством Российской Федерации требованиям к аудиторским организациям. Организатор конкурса вправе устанав- ливать дополнительные требования к участникам конкурса в части опыта работы аудиторской организации в соответствующей отрасли или сфере деятельности. Требования к участникам конкурса, установ- ленные организатором конкурса, являются едиными для всех участ- ников конкурса.

Инициативный аудит проводится по решению руководства хозяй- ствующего субъекта или его учредителей. Цель инициативного ауди-

——————————

1 СЗ РФ. 2005. № 49. Ст. 5224.

 

та — выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, налогообложении, проведение анализа финансового со- стояния хозяйствующего субъекта. Выделяют несколько причин про- ведения инициативного аудита1:

• во-первых, многие предприятия, ранее подвергавшиеся тщатель- ному внутриведомственному контролю, прошедшие в последние годы процедуру приватизации и акционирования и превратившиеся в ак- ционерные общества, лишились контроля со стороны специальных органов;

• во-вторых, текучесть бухгалтерских кадров и нежелание руко- водства экономического субъекта относиться к главному бухгалтеру как к одному из основных контролеров за законностью хозяйственных операций;

• в-третьих, низкая квалификация бухгалтерских кадров на неко- торых предприятиях.

Инициативный аудит может быть комплексным, а также тематиче- ским.

В зависимости от статуса аудитора, осуществляющего аудиторские процедуры, выделяют внешний и внутренний аудит.

Внешний аудит проводится независимой аудиторской организаци- ей (аудитором) на договорной основе с экономическим субъектом с целью объективной оценки достоверности финансовой (бухгалтер- ской) отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Внешний аудит в Российской Федерации с точки зрения направ- ленности аудиторской деятельности и отраслевых особенностей под- разделяется на: общий аудит, страховой аудит, аудит банков, аудит бирж, аудит внебюджетных фондов, аудит инвестиционных институ- тов.

Внутренний аудит (англ. Internal audit, нем. Betriebsinterne revi- sion) — система контроля, организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренни- ми документами; является одним из способов контроля за эффектив- ностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта.

Внутренний аудит является неотъемлемой частью управленческо- го контроля на предприятии. Цель внутреннего аудита — оценка эф- фективности функционирования системы управления, что достигает- ся в процессе контроля со стороны специального органа, создаваемого на предприятии, за достоверностью бухгалтерской отчетности, испол- нением смет, сохранностью имущества, а также разработка предложе- ний по совершенствованию методов организации производства, взаи- модействия различных подразделений.

——————————

1 Колесников В. Н. Понятие и виды аудита // Юрист. 2004. № 3. С. 39.

 

Актуальность внутреннего аудита системы управленческого учета на современном этапе продиктована объективно назревшей необходи- мостью повышения эффективности управления предприятием и при- нимаемых им управленческих решений. Внутренний аудит системы управленческого учета призван оказать позитивное воздействие на по- вышение результативности, действенности и эффективности деятель- ности предприятия, обеспечить большую прозрачность управления, повысить эффективность деятельности различных экономических субъектов, связанных с управлением финансовыми средствами.

Потребность во внутреннем аудите возникает на крупных предпри- ятиях в связи с тем, что высшее руководство не занимается повседнев- ным контролем деятельности организации и низших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров. Внутренний аудит системы управленческого учета необходим главным образом для предотвращения потери ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия.

Основными объектами внутреннего аудита системы управленчес- кого учета являются решение отдельных функциональных задач уп- равления, разработка и проверка информационных систем предприятия. Объекты внутреннего аудита могут быть различными в зависимости от особенностей экономического субъекта и требований его руковод- ства и (или) собственников. Внутренний аудит — неотъемлемая часть внутреннего контроля предприятия.

При проведении внутреннего аудита системы управленческого учета в зависимости от стадии управления, подлежащей контролю, ме- няется его содержание. Так, на стадии планирования оценивается объ- ем имеющихся ресурсов, степень его соответствия объему поставлен- ных целей и решаемых задач, определяется, насколько поставленные цели и задачи соответствуют общей стратегии, установленной в каж- дой конкретной сфере управления предприятием.

В процессе исполнения бюджетов осуществляется текущий мони- торинг на всех участках функционирования системы управления, определяются надежность и объективность данных, оцениваются промежуточные результаты. Основная задача на данном этапе — обеспечить необходимую и своевременную корректировку процесса управления, одновременно обеспечив контроль за ходом указанных действий.

Кроме того, контролю подлежат вопросы, касающиеся организа- ции системы учета и внутреннего контроля, создания необходимых организационных структур и разработки соответствующих процедур. Последующий внутренний аудит системы управленческого учета оце- нивает степень реализации поставленных целей и возможности более эффективного их достижения в дальнейшем.

 

К функциям внутреннего аудита относятся:

• проверка деятельности различных звеньев управления;

• оценка эффективности механизма внутреннего контроля;

• разработка и предоставление предложений по устранению выяв- ленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления.

Внутренний аудит системы управленческого учета может считать- ся эффективным, если, во-первых, он эффективно предупреждает о возникновении недостоверной информации управленческого учета, а во-вторых, эффективно выявляет недостоверность в пределах огра- ниченного времени, после того, как недостоверная информация воз- никла.

Отчет, получаемый в итоге аудиторской проверки, представляет собой итоговый документ, который должен содержать не только выяв- ленные недостатки и нарушения, но и позитивные результаты деятель- ности объекта контроля, которые в дальнейшем могут стать основани- ем для формирования общих рекомендаций в сфере управленческого учета. Это вызвано тем, что именно отчеты по контрольным меропри- ятиям подвергаются наиболее тщательному изучению со стороны ру- ководства и менеджмента различных уровней.

После утверждения отчета и соответственно всех содержащихся в нем рекомендаций служба внутреннего аудита должна обеспечить проведение проверок по их исполнению и на основе всей проделанной за определенный период работы оценить объем выполненных работ и их эффективность.

Предметом внутреннего аудита системы управленческого учета яв- ляются вопросы оценки эффективности системы управленческого учета на предприятии; отдельные вопросы принятия управленческих решений и управления средствами, а именно:

• направления деятельности и функции «центров ответственности»;

• средства бюджетов, выделяемые на решение поставленных задач руководством предприятия;

• отдельные важнейшие вопросы управления финансовыми ресур- сами;

• организация исполнения бюджетов1.

Отношения при внутреннем аудите — это вертикальные отноше- ния, возникающие между подразделением юридического лица и юри- дическом лицом в целом.

Отношения, связанные с проведением внешнего аудита, являются горизонтальными и строятся на основе гражданско-правового догово- ра, заключаемого аудиторской организацией и аудируемым лицом.

——————————

1 Волошин Д. А. Внутренний аудит системы управленческого учета на предприятии // Экономический анализ. Теория и практика. 2007. № 19.

 

Первые отношения не обладают признаком независимости, в то время как именно внешний аудит характеризуется как независимая провер- ка. Более того, отношения при внутреннем аудите никак нельзя отне- сти к предпринимательской деятельности, каковыми являются отно- шения по поводу внешнего аудита, осуществляемого на коммерческой основе1.

Практика аудита свидетельствует о тесном взаимодействии ауди- торских служб предприятий и внешнего аудита. Это проявляется в предоставлении результатов собственных проверок аудиторами предприятия аудиторским организациям при проведении проверок, что уменьшает объем работы последних и, следовательно, стоимость аудиторских услуг. Взаимодействие с аудиторскими службами позво- ляет аудиторам, осуществляющим внешний аудит, лучше понимать деятельность предприятия. Особенно полезным становится сотрудни- чество при расширении сети филиалов, повышении сложности прово- димых хозяйственных и финансовых операций. Эти операции увели- чивают потребность в аудите2.

По стадии развития аудиторский контроль делится на:

• подтверждающий (проверка и подтверждение достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности);

• системно8ориентированный (аудиторская экспертиза на основе анализа системы внутреннего контроля);

• базирующийся на риске (концентрация аудиторской работы в областях с более высоким риском в целях его предупреждения и из- бегания).

При подтверждающем аудиторском контроле при проведении про- верки аудитор-бухгалтер проверял и подтверждал практически каж- дую хозяйственную операцию, параллельно с бухгалтером создавал собственные регистры. На современном этапе такую услугу называют восстановлением, или ведением, учета.

Системно-ориентированный аудит предусматривает наблюдение систем, которые контролируют операции. Если система внутреннего контроля на предприятии организована эффективно, то внешние ау- диторы могут ограничить свою работу выборочными проверками и те- стированием отдельных объектов контроля, что позволяет сократить время и затраты на аудит.

Аудит, базирующийся на риске, представляет собой такой вид аудита, когда проверка может проводиться выборочно исходя из усло- вий работы предприятия, в основном критических точек в его работе.

——————————

1 Булгакова Л. И. Аудит в России: механизм правового регулирования. М.: Волтерс

Клевер, 2005. С. 18.

2 Качановский Д. Е. Порядок создания службы внутреннего аудита и организации ее работы // Государство и право. 2004. № 2. С. 105—107.

 

Сосредоточив аудиторскую работу в областях с более высоким рис- ком, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском. Таким образом, отсутствие риска или минимизация риска обеспечивает более эффективное оказание аудиторских услуг с минимальными затратами для клиента.

Исходя из объекта изучения, можно выделить: финансовый аудит,

операционный аудит, аудит на соответствие1.

Финансовый аудит (аудит финансовой отчетности) предусматри- вает оценку финансовой информации2. В качестве критериев обычно выступают общепринятые принципы организации бухгалтерского учета. Финансовый аудит проводится преимущественно независимы- ми аудиторами, результатом работы которых является заключение от- носительно финансовых отчетов. По форме и содержанию финансо- вый аудит наиболее близок к аудиту, осуществляемому в России3.

Операционный аудит используется для проверки процедур и мето- дов функционирования предприятия, для оценки производительнос- ти и эффективности. Его можно эффективно применять для проверки выполнения бизнес-планов, смет, различных целевых программ, рабо- ты персонала. Иногда данный вид аудита называют аудитом эффек- тивности работы предприятия или деятельности администрации. В рамках операционного аудита выделяют аудит кризисного предпри- ятия, аудит инвестиционных проектов, экологический и другие виды.

Аудит кризисного предприятия направлен на оценку факторов воз- никновения кризисной ситуации на предприятии, разработку анти- кризисной программы, контроль и оценку эффективности ее выполне- ния.

Аудит инвестиционных проектов проводится на стадии отбора конкретного проекта и на различных этапах его реализации.

Экологический аудит направлен на оценку уровня техногенной и экологической безопасности предприятия, а также на анализ инфор- мации о выполнении предприятием экологического законодательства, реализации им планов природоохранной деятельности, установление соответствия нормативов природоохранительной деятельности пред- приятия его экопаспорту.

Аудит на соответствие предназначен для выявления соблюдения предприятием конкретных правил, норм, законов, инструкций, дого- ворных обязательств, которые оказывают воздействие на результаты операции или отчеты. В процессе проверки на соответствие устанав- ливают, соответствует ли деятельность предприятия его уставу, пра-

——————————

1 Монтгомери Ф. Л., Дефлис Г. Р., Дженик В. М., Хирш М. Б. Аудит: пер. с англ. /

под ред. Я. В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1995. С. 17.

2 Ковалева О. В., Константинов Ю. П. Аудит: учебное пособие. М.: Приор, 1999. С. 43.

3 Колесников В. Н. Понятие и виды аудита // Юрист. 2004. № 3. С. 39.

 

вильно ли начисляют средства на оплату труда, обоснованно ли произ- водится начисление и уплата налогов. Проверки на соответствие тре- буют установления соответствующих критериев для оценки финансо- вой отчетности.

В зависимости от периодичности осуществления аудиторских про- верок различают первоначальный аудит и периодический аудит.

Первоначальный аудит — это аудит, который впервые проводится на данном предприятии или в организации.

Периодический аудит (повторяющийся аудит) осуществляется на предприятии ежегодно. Это позволяет установить длительное сотруд- ничество между аудитором и клиентом, повысить качество, дать более объективную оценку экономического субъекта.

Аудиторское заключение. Согласно ст. 6 Закона об аудиторской де- ятельности аудиторское заключение — официальный документ, пред- назначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетно- сти аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о досто- верности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Аудиторское заключение должно содержать:

1) наименование «Аудиторское заключение»;

2) указание адресата (акционеров акционерного общества, участ- ников общества с ограниченной ответственностью, иных лиц);