Облік операцій надання послуг з поручительства.

 

Сутність поручительства як способу забезпечення зобов’язань полягає в тому, що поручитель ручається перед кредитором за виконання боржником своїх зобов’язань, що існують відносно кредитора (частина перша ст. 553 ГКУ).

Питання поручительства регулюються параграфом 3 глави 49 «Забезпечення виконання зобов’язання» Цивільного кодексу України.

Послуга поручництва є фінансовою послугою. Вона може здійснюватися поручителем на платній основі (оплачувати її буде боржник), причому сума оплати залежить від того, хто оплатив борг перед кредитором (поручитель або сам боржник), або безкоштовно.

У кожному разі обов’язково повинний бути укладений договір поручительства.

Поручителями можуть виступати юридичні особи:

- фінансові установи, які одержали в Національній комісії з регулювання ринку фінансових послуг України свідоцтво про реєстрацію фінансової установи і додаток до свідоцтва, в якому зазначена право надання ними такого виду послуг як поручительство;

- юридичні особи, які за своїм статусом не є фінансовими установами. Такі особи можуть надавати послуги поручительства не на постійній основі (відповідно до Розпорядження Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 22.01.2004 року №21 «Про затвердження Положення про надання окремих фінансових послуг юридичними особами - суб’єктами господарювання, які за своїм правовим статусом не є фінансовими установами» якщо кількість укладених ними договорів поручительства за рік не перевищує 2 і загальна сума хоча б по одному з них не перевищує 80000 грн.), тобто без реєстрації в Нацкомфінпослуг. Якщо ж ці умови не дотримуються, то юридична особа, що не є фінансовою установою, для надання послуг поручництва повинна пройти реєстрацію в Нацкомфінпослуг.

За договором поручительства поручитель і боржник можуть нести солідарну або субсидіарну відповідальність перед кредитором.

При солідарній відповідальності (від фр. solidarite – спільність) кредитор має право вимагати виконання визначених зобов’язань частково або в повному обсязі як від боржника й поручителя разом, так і від кого-небудь із них окремо (боржника або поручителя). При цьому, якщо один боржник (тобто поручитель або боржник (залежно від того, до кого кредитор звернувся першим)) погасив свій борг перед кредитором не в повному обсязі, те останній має право вимагати повного виконання зобов’язань від іншого солідарного боржника (поручителя або боржника, залежно від того, хто ще не погасив свої зобов’язання перед кредитором). У кожному разі й поручитель, і боржник залишаються зобов’язаними доти, поки їх зобов’язання перед кредитором не будуть погашені в повному обсязі. Тобто якщо поручитель погасив частину зобов’язань, а боржник другу частину не погасив, то кредитор має право знову звернутися до поручителя, щоб той погасив зобов’язання боржника до кінця. Якщо ж один з боржників (наприклад, поручитель) погашає зобов’язання за договором поручительства перед кредитором повністю, то вважається, що зобов’язання іншого солідарного боржника (наприклад, боржника), виконані.

При субсидіарній відповідальності (від лат. subsidiarus або від англ. subsidiary – резервний, допоміжний) за своїми зобов’язаннями в першу чергу відповідає боржник. Якщо ж боржник відмовляється задовольнити вимоги кредитора (або не відповідає на пред’явлену йому вимогу), відповідальність по зобов’язаннях боржника в повному обсязі повинний брати на себе поручитель (згідно пред’явленої кредитором вимоги). На відміну від солідарної відповідальності, де по зобов’язанням боржника можуть нести відповідальність боржник і/або поручитель (як разом, так і окремо), при передбаченій у договорі поручительства субсидіарній відповідальності першим боржником є саме боржник, і лише потім, після невиконання ним своїх зобов’язань, - поручитель. Поручитель, що несе субсидіарну відповідальність, перш ніж виконати вимогу кредитора (наприклад, сплатити суму боргу), повинен сповістити про цю вимогу боржника. Це пов’язане з тим, що може виникнути ситуація, коли боржник не виконує вимогу кредитора (яка надсилається йому першому) не через свою неплатоспроможність, а тому, що не згоден із пред’явленою йому кредитором вимогою. У свою чергу, поручитель, не знаючи про це (а також не довівши до відома боржника про прислану йому вимогу кредитора й не одержавши відповіді боржника), виконує вимогу кредитора, а боржник, не погодившись із цим, буде мати право не задовольнити вимогу поручителя по відшкодуванню йому понесених витрат за договором поручительства. Це так зване просте поручительство.

У договорі поручительства незалежно від того, яка відповідальність у ньому передбачена (солідарна або субсидіарна), відзначається, які зобов’язання перед кредитором несе поручитель. Наприклад, до таких зобов’язань можуть належати сплата суми основного боргу, суми відсотків, суми неустойки, відшкодування сум збитку тощо (п. 2 ст. 554 Цивільного кодексу України), тобто всіх тих сум, які повинен був сплатити боржник кредиторові при звичайних умовах. Якщо виконуються зазначені умови, то це означає, що поручитель відповідає перед кредитором у тому ж обсязі, що й боржник. В такому разі поручитель несе перед кредитором повну відповідальність.

Є ще часткова відповідальність (п. 2 ст. 553 ГКУ), коли в договорі поручительства відзначається, що поручитель платить тільки певні суми, наприклад, частину основного боргу й нараховані на цю суму відсотки. У цьому випадку інші суми, наприклад, суми штрафів і неустойки й т.п., повинен сплатити боржник, а кредитор не має права вимагати нести відповідальність по цих сумах у поручителя.

Поручительство може бути потрібним за різними юридичними договорами, наприклад, за кредитними договорами або за договорами купівлі - продажу товарно-матеріальних цінностей.

Розглянемо методику бухгалтерського обліку операцій надання послуг з поручительства у поручителя, що за своїм статусом є фінансовою установою.

Оскільки в момент укладання договору поручительства невідомо, чи прийдеться поручителю сплачувати зобов’язання замість боржника, такі зобов’язання перед кредитором повинні обліковуватися поручителем на забалансовому рахунку 05 «Гарантії та забезпечення надані». Прийняття на себе зобов’язань за договором поручительства відображається поручителем за дебетом рахунку 05, а виконання їх поручителем або списання (при виконанні дебітором самостійно своїх зобов’язань) відображається за кредитом.

Якщо ж боржник не виконує (частково або в повному обсязі) своїх зобов’язань перед кредитором, то в обліку поручителя повинні бути відображені такі операції.

Нарахування заборгованості поручителя перед кредитором по виконанню зобов’язань боржника відображається одночасно із нарахуванням заборгованості боржника перед поручителем. При цьому в обліку відображається запис:

Дт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» (дебіторська заборгованість боржника перед поручителем)

Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (заборгованість поручителя перед кредитором).

Сплата поручителем боргу боржника кредиторові відображається проводкою:

Дт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»

Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».

Одержання від боржника суми, раніше сплаченої кредиторові, відображається записом:

Дт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»

Кт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».

Нарахування поручителем плати за надання послуги поручительства здійснюється проводкою:

Дт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами»

Кт 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Рахунок 703 використовується, оскільки дана сума в бухгалтерському обліку визнається доходом від основної діяльності фінансової установи.

Що стосується обліку розрахунків за ПДВ, то операції щодо погашення поручителем зобов’язань перед кредитором не будуть обкладатися ПДВ. Однак, сума винагороди є об’єктом обкладання податком, тому нарахування податкових зобов’язань за ПДВ у поручителя в обліку будуть відображатися записом:

Дт 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»

Кт 641 «Розрахунки за податками».

Суму податкових зобов’язань при цьому необхідно обчислювати як 1/6 від суми отриманої поручителем винагороди (оскільки ставка ПДВ до 01.01.2014 року складає 20%, з 01.01.2014 року ставка ПДВ складе буде знижена до 17%).