Глава 1. Понятие аудиторской проверки

Введение

 

Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики при существенном расширении хозяйственной самостоятельности организаций, многообразии форм собственности и хозяйственных операций, вариантности организации бухгалтерского учета регулирование налоговых отношений становится наиболее актуальным, так как они должны обеспечить баланс интересов налогоплательщиков и государства, создать условия для формирования бюджетов на всех уровнях.

При проведении аудиторских проверок бухгалтерской отчетности особое внимание уделяется проверке достоверности налоговых баз исчисления основных видов налогов.

В этой связи становится актуальной организация аудита как важнейшей формы финансового контроля. Аудиторская деятельность нацелена на проверку соблюдения бухгалтерской отчетности действующему законодательству хозяйствующего субъекта

В качестве объекта данного исследования стоит выделить первоисточник возникновения спора, которым, как правило, являются допущенные ошибки (случайные или преднамеренные).

Разногласия между сторонами договора аудиторской проверки часто рассматриваются в суде, что связано с существенными затратами и достаточно длительным периодом разрешения споров.

Целью представленной работы является исследования порядка разрешения споров, возникающих при проведении аудиторской проверки. Для достижения поставленной цели необходимо выделить следующие задачи:

1) изучение проблем становления, развития и совершенствования аудита;

2) анализ судебной практики

)   выявление основных категорий споров в процессе аудиторской проверки

)   формирование собственных выводов и возможных предложений компетентным органам.

Поскольку аудит является сравнительно новой деятельность в Российской Федерации, судебная практика по данным спорам только начинает формироваться. Не много и учебной литературы. Хотя такие авторы как Сафонова Н.Г., Юдина Г.А., Черных М.Н., Подольский В.И. внесли свой вклад в развитие правовых основ аудита. При исследовании заведомо ложных аудиторских заключений встречаются и иностранные работы. Так, например Ричард Каплан раскрыл проблему изнутри, подчеркивая её актуальность в зарубежном праве.

 

 

ГЛАВА 1. ПОНЯТИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

 

ГЛАВА 2. РАЗРЕШЕНИЕ СПОРОВ ПО ЗАВЕДОМО ЛОЖНОМУ АУДИТОРСКОМУ ЗАКЛЮЧЕНИЮ

 

ГЛАВА 3. РАЗРЕШЕНИЕ СПОРОВ О СТАТУСЕ АУДИТОРА

 

Правовые основы

 

Статус аудитора обусловлен федеральным законодательством. Под аудитором понимается физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям и имеющее квалификационный аттестат. Правовой статус аудитора представляется нам основополагающим при определении правового статуса аудиторской организации.

Данные понятия характеризуются как частное и целое и являются предметом спора.

Так, Степанов Е.Ю. обратился в Конституционный суд Российской Федерации. В своей жалобе в гражданин просит признать не соответствующими статьям 35 <consultantplus://offline/ref=67809A301990E0307200D89C563BB6F07DF452461501B590009BB6BBE041456E4F36DBF2B777r3kFW> и 37 (часть 1) <consultantplus://offline/ref=67809A301990E0307200D89C563BB6F07DF452461501B590009BB6BBE041456E4F36DBF2B770r3kFW> Конституции Российской Федерации следующие положения части 2 статьи 18 <consultantplus://offline/ref=67809A301990E0307200D89C563BB6F07EFD5645195FE29251CEB8BEE8110D7E0173D6F3B6743F07rFkDW>, Федерального закона от 30 декабря 2008 года N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности", закрепляющей требования к членству аудиторских организаций в саморегулируемой организации аудиторов. Как следует из представленных материалов, Е.Ю. Степанов является участником ООО "Аудит - Информ", чья доля в уставном капитале данного общества составляет 50 процентов, и занимает в нем должность генерального директора. Остальные 50 процентов уставного капитала общества принадлежат гражданину В.А. Четкину, который так же как и Е.Ю. Степанов не имеет статуса аудитора.

В связи с несоответствием требованиям пункта 3 части 2 статьи 18 <consultantplus://offline/ref=106133B1CD7D88D2D2C146E50CBD1D956CB24F087C69420684A01ECBB815F2CD373C125548EECD1DyFo4W> Федерального закона "Об аудиторской деятельности" обществу было отказано в регистрации в составе саморегулируемой организации аудиторов - некоммерческого партнерства "Аудиторская Палата России". Решением Арбитражного суда города Москвы от 23 ноября 2009 года обществу было отказано в удовлетворении заявления о признании данного отказа незаконным.

Необходимо констатировать, что Конституционный Суд Российской Федерации определил: Отказать в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Степанова Евгения Юрьевича, поскольку она не отвечает требованиям Федерального конституционного закона <consultantplus://offline/ref=74CB57E9B70C96763C948BE6B9ED0DFDEF91FF7D5C77F092FD20F3EF45pCq9W> "О Конституционном Суде Российской Федерации", в соответствии с которыми жалоба в Конституционный Суд Российской Федерации признается допустимой, и поскольку по предмету обращения Конституционным Судом Российской Федерации ранее было вынесено решение, сохраняющее свою силу (по материалам дела нет оснований полагать, что оспариваемыми нормами, примененными в конкретном деле заявителя, были нарушены его конституционные права и свободы, перечисленные в жалобе).

Различный статус аудитора зависит от желаемого конечного результата. Так, например А.А. Орлов в своей статье «Аудиторская проверка в ООО: актуальные вопросы судебной практики» отмечает, что «одно дело - провести аудиторскую проверку общества, другое - получить консультацию аудитора по имеющимся у участника документам».

Механизм проведения аудиторской проверки деятельности общества по требованию участника отличается по своему статусу от механизма получения участником документов и дальнейшего их использования, в т.ч. и дальнейшей их передачи на анализ аудиторам.

спор статус аудитор заключение

 

Иностранный аудитор

 

В этой связи возникало немало спорных вопросов по НДС в отношении аудиторских услуг, оказываемых российскими организациями иностранным компаниям, не имевшим на территории РФ постоянных представительств. Следует сказать, что в действующей редакции пп. 4 п. 1 ст. 148 <consultantplus://offline/ref=1F25A21D3BFCC85B4F018F0950DB0621204DB50CD90FDE151E6109AEE3EDF109AD43D5B2C616O4OCU> НК РФ аудиторские услуги отсутствуют

В качестве примера приведем Постановление <consultantplus://offline/ref=1F25A21D3BFCC85B4F018E0955A253722C4DBE0AD009D248146950A2E1EAOFOEU> Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.11.2010 N 09АП-26553/2010-АК, в котором судьи, вынося решение в пользу общества, проводившего в 2006 - 2007 гг. аудит финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО (ГААП) иностранными организациями, не осуществляющими деятельность на территории РФ, поддержали позицию налогоплательщика, посчитавшего, что в целях применения пп. 4 п. 1 ст. 148 <consultantplus://offline/ref=1F25A21D3BFCC85B4F018F0950DB0621204DB50CD90FDE151E6109AEE3EDF109AD43D5B1C6174FE3O7OEU> НК РФ аудиторские услуги представляют собой комплексные услуги, включающие в качестве составляющих бухгалтерские, консультационные и юридические услуги. При этом арбитры указали на следующие моменты:

. Действующее законодательство не содержит определения понятия "бухгалтерские услуги".

Исходя из буквального значения данного термина под бухгалтерскими услугами в широком смысле следует понимать деятельность исполнителя, направленную на оказание заказчику (покупателю услуг) содействия в решении задач бухгалтерского учета. Аудиторская деятельность направлена на решение задач бухгалтерского учета, главной из которых является формирование достоверной бухгалтерской отчетности (п. 3 ст. 1 <consultantplus://offline/ref=1F25A21D3BFCC85B4F018F0950DB0621204CB70DD60DDE151E6109AEE3EDF109AD43D5B1C6174FE4O7O9U> Закона о бухгалтерском учете. Именно установление достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности является целью аудита.

. Аудиторские услуги включают в себя консультационные услуги.

Согласно п. 3 <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAC119273BC79E125D223D0AF3A33B86A05E0E5D28B993Fh4p9U> Стандарта N 13 "Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита" одной из возможных причин искажения бухгалтерской отчетности являются ошибки в применении принципов учета, неверная интерпретация фактов. На основании указанного Стандарта (п. 53) <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAC119273BC79E125D223D0AF3A33B86A05E0E5D28B9A3Eh4pFU> своевременное сообщение руководству аудируемого лица об искажениях, возникших в результате недобросовестных действий или ошибок, является необходимым для принятия руководством аудируемого лица соответствующих мер. Аудитор должен сообщить руководству о любых существенных недостатках средств внутреннего контроля в части, относящейся к предотвращению или обнаружению недобросовестных действий или ошибок, привлекших внимание аудитора во время проведения аудиторской проверки (п. 61 <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAC119273BC79E125D223D0AF3A33B86A05E0E5D28B9B36h4pAU> Стандарта). При сообщении руководству аудируемого лица об обнаруженных недостатках аудитор со ссылкой на соответствующий нормативно-правовой акт указывает возможные варианты отражения тех или иных операций на счетах бухгалтерского учета.

Следовательно, аудиторская деятельность включает в себя консультационные услуги, связанные с анализом и оценкой полученной аудитором информации с целью выявления ошибок и выработки рекомендаций, о которых сообщается аудируемому лицу.

Кроме того, из заключенных обществом договоров на оказание аудиторских услуг прямо следует, что для целей соответствующих договоров термин "аудит" использовался сторонами в значении более широком, чем то, которое использовано в Законе <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAD14907EB879E125D223D0AFh3pAU> об аудиторской деятельности, и включал в себя не только услуги по проверке достоверности бухгалтерской и финансовой отчетности (то есть аудит как таковой), но и иные услуги, которые по своей правовой природе являлись исключительно консультационными, а именно услуги по оценке принятой клиентом учетной политики и основных расчетов, выполненных руководством клиента, а также оценке в целом формы представления бухгалтерской и финансовой отчетности. Таким образом, по мнению судей, оказываемые обществом по соответствующим договорам услуги включали в себя консультационные услуги.

. Аудиторская деятельность включает в себя также юридические услуги.

В соответствии с п. п. 18 <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAC119273BC79E125D223D0AF3A33B86A05E0E5D28B9D36h4p8U> и 19 <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAC119273BC79E125D223D0AF3A33B86A05E0E5D28B9D36h4pBU> Стандарта N 14 "Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита" аудитор должен проанализировать нормативные правовые акты РФ, применяемые аудируемым лицом в установленной сфере деятельности, и получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения тех нормативных правовых актов РФ, которые, по мнению аудитора, оказывают влияние на определение существенных величин и раскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Следовательно, аудиторская деятельность включает в себя деятельность, связанную с правовой квалификацией деятельности и применением законодательства к действиям аудируемого лица.

Итак, учитывая комплексный характер аудиторских услуг, включающих в себя бухгалтерские, консультационные и юридические услуги, арбитры пришли к выводу, что определение места оказания аудиторских услуг для целей НДС должно осуществляться согласно нормам пп. 4 п. 1 <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAD109572BF79E125D223D0AF3A33B86A05E0E5D28A9830h4pCU> и пп. 4 п. 1.1 ст. 148 <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAD109572BF79E125D223D0AF3A33B86A05E0E6D288h9pBU> НК РФ, то есть по месту осуществления деятельности покупателем.

В итоге судьи вынесли решение в пользу налогоплательщика по следующим основаниям. Заказчики (покупатели) аудиторских услуг, оказанных обществом в 2006 - 2007 гг., фактически не присутствовали в РФ на основе государственной регистрации или по иным указанным критериям. Это означает, что в целях ст. 148 <consultantplus://offline/ref=04643CEB39EAECF67011AF6F739FEEAC3AAD109572BF79E125D223D0AF3A33B86A05E0E5D28A9833h4p1U> НК РФ место деятельности покупателя спорных услуг находилось за пределами территории РФ, следовательно, налогоплательщик правомерно не включал полученные за реализацию данных услуг суммы в размере 54 818 541 руб. в объект обложения НДС.

 

Прогнозирование споров

 

Обратим внимание и на возможные споры, которые на данный момент вообще не отмечены судебной практикой. В частности, обход п. 2 ст. 35 <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB362A6BAE950E3235F3D10DBE18F1E5E29AB736C949C36CF178BDACA086BFBNBs8U> Закона об ООО через применение процедуры аудита и фактическое предоставление возможности созыва внеочередных собраний участником, обладающим менее чем одной десятой от общего числа голосов участников общества.

Суть схемы может быть такова:

. Участник в порядке ст. 48 <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB362A6BAE950E3235F3D10DBE18F1E5E29AB736C949C36CF178BDACA086AFBNBsDU> Закона об ООО привлекает независимого аудитора.

. Аудитор проводит проверку и, пользуясь полномочиями, предоставленными п. 2 ст. 35 <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB362A6BAE950E3235F3D10DBE18F1E5E29AB736C949C36CF178BDACA086BFBNBs8U> Закона об ООО, требует созыва общего собрания участников. В случае отказа от его проведения аудитор созывает его самостоятельно.

. Если аудитор не поставил в повестку дня необходимые участнику вопросы или же такие вопросы явно выходили за круг компетенции аудитора (хотя нигде не оговорено, какие вопросы может ставить аудитор на повестку дня), то участник может внести предложение о включении таких вопросов в повестку дня самостоятельно в порядке п. 2 ст. 36 <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB362A6BAE950E3235F3D10DBE18F1E5E29AB736C949C36CF178BDACA086AF2NBsBU> Закона об ООО. В данном случае ограничение по минимально необходимому размеру доли отсутствует.

Причем если обозначенное уже не раз Постановление <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB36FB5AFE950E324593B17DAEDD2145670A771N6sBU> Президиума ВАС РФ от 2008 г. установило, что при самостоятельном привлечении участником аудитора ст. 33 <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB362A6BAE950E3235F3D10DBE18F1E5E29AB736C949C36CF178BDACA086BF4NBs0U> Закона об ООО о компетенции общего собрания в отношении аудитора не применяется, то нигде не сказано, что к данному варианту привлечения аудитора не применяется и ст. 35 <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB362A6BAE950E3235F3D10DBE18F1E5E29AB736C949C36CF178BDACA086BFANBs0U> Закона об ООО о созыве внеочередного общего собрания участников и что такой "односторонне" привлеченный аудитор имеет какие-то изъятия из причитающихся ему по закону прав.

И конечно, заранее можно сказать, что судебная практика по данному вопросу не могла бы быть однозначной. Кто-то из судей настаивал бы, что описанная выше схема не противоречит закону и полномочия аудитора не могут быть ограничены. Кто-то же ссылался бы на системное толкование норм Закона <consultantplus://offline/ref=A8C4EC866A4CF0BC5EB362A6BAE950E3235F3D10DBE18F1E5E29AB736CN9s4U> об ООО и на то, что иное толкование фактически предоставляет участнику, обладающему менее чем одной десятой от общего числа голосов, возможность созывать общие собрания и включать в повестку дня нужные ему вопросы.

 

 

Заключение

 

На сегодняшний день Российская Федерация находится в процессе развития демократии и рыночной экономики. Рыночная экономика, для правильного развития должна содержать такой элемент как финансовый контроль. Не смотря на то что российскому аудиту уже больше 20 лет, его правовое регулирование продолжает совершенствоваться. Как следствие, порядок разрешения споров в процессе аудиторской проверки является неустоявшимся и нуждается в дальнейшей доработке.

В результате проведенного исследования, можно сделать следующие выводы и предложения.

Анализ судебной практики показывает, что для признания в судебном порядке аудиторского заключения заведомо ложным необходимо представить четкие доказательства наступления неблагоприятных последствий для заявителя или искажение финансовой отчетности.

Стоит отметить, что способ борьбы с заведомо ложными аудиторскими заключениями как исключение из СРО имеет существенный недостаток. При исключении аудитора законодатель не закрепляет условий, не позволяющих исключенному аудитору вступить в другую организацию. На мой взгляд, с целью ограничения выхода на рынок недобросовестных аудиторов, необходимо аннулировать лицензию посредством комиссии саморегулируемой организации.

Аудиторская организация проводит аудиторскую проверку за счет средств заказчика, в то же время аудитор и аудиторская организация должна быть независима от заказчика. Сложившаяся противоречивая ситуация в законодательстве влечет за собой споры, связанные со статусом аудитора. Путем решения данной проблемы может являть выплата вознаграждения за аудиторскую проверку аудиторской СРО. Также это даст возможность устанавливать фиксированную стоимость аудиторских услуг в зависимости рот региона. Тогда, конкуренция аудиторских организаций будет осуществлять только за счет качества проведенных проверок, а не из-за их цены.

Учитывая, что специалистами уже ведется прогнозирование будущих споров, связанными со статусом аудиторов в процессе проведения аудита в обществах с ограниченной ответственностью, необходимой реакцией законодателя могло бы стать ограничение компетенции аудитора при созыве участников общества.

Логичным было бы внедрить практику института медиации и досудебного разрешения споров по вопросам связанным не только с налоговыми проверками, но и при работе с аудиторскими организациями.

Порядок разрешения споров в процессе аудиторской проверки является темой, которая находится на стадии зарождения и подлежит дальнейшему исследованию правоведами как с теоретической, так и практической стороны.

 

Введение

 

Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики при существенном расширении хозяйственной самостоятельности организаций, многообразии форм собственности и хозяйственных операций, вариантности организации бухгалтерского учета регулирование налоговых отношений становится наиболее актуальным, так как они должны обеспечить баланс интересов налогоплательщиков и государства, создать условия для формирования бюджетов на всех уровнях.

При проведении аудиторских проверок бухгалтерской отчетности особое внимание уделяется проверке достоверности налоговых баз исчисления основных видов налогов.

В этой связи становится актуальной организация аудита как важнейшей формы финансового контроля. Аудиторская деятельность нацелена на проверку соблюдения бухгалтерской отчетности действующему законодательству хозяйствующего субъекта

В качестве объекта данного исследования стоит выделить первоисточник возникновения спора, которым, как правило, являются допущенные ошибки (случайные или преднамеренные).

Разногласия между сторонами договора аудиторской проверки часто рассматриваются в суде, что связано с существенными затратами и достаточно длительным периодом разрешения споров.

Целью представленной работы является исследования порядка разрешения споров, возникающих при проведении аудиторской проверки. Для достижения поставленной цели необходимо выделить следующие задачи:

1) изучение проблем становления, развития и совершенствования аудита;

2) анализ судебной практики

)   выявление основных категорий споров в процессе аудиторской проверки

)   формирование собственных выводов и возможных предложений компетентным органам.

Поскольку аудит является сравнительно новой деятельность в Российской Федерации, судебная практика по данным спорам только начинает формироваться. Не много и учебной литературы. Хотя такие авторы как Сафонова Н.Г., Юдина Г.А., Черных М.Н., Подольский В.И. внесли свой вклад в развитие правовых основ аудита. При исследовании заведомо ложных аудиторских заключений встречаются и иностранные работы. Так, например Ричард Каплан раскрыл проблему изнутри, подчеркивая её актуальность в зарубежном праве.

 

 

ГЛАВА 1. ПОНЯТИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ