Готовая продукция: понятие, нормативное регулирование и бухгалтерский учет

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи. Готовая продукция - это конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют утвержденным стандартам, техническим условиям или условиям договоров.

К готовой продукции отчетного периода относятся изделия, полностью прошедшие технологическую обработку и оформляемые передаточной документацией не позднее 24 часов последнего отчетного дня месяца, а при трехсменной работе - не позднее 8 часов утра 1-го числа месяца, следующего за отчетным.

Изделия, не соответствующие этим требованиям, являются незавершенным производством, отражаются в натуральных, условно-натуральных единицах и стоимостном исчислении.

Натуральные измерители (штуки, литры, метры и т. п.) широко применяются в аналитическом учете. Для обобщения данных по выпуску однородной продукции в ряде производств, кроме натуральных, используют условно-натуральные измерители. Пересчет продукции в условно-натуральные измерители производится с помощью соответствующих коэффициентов, например, в черной металлургии условно-натуральные измерители используются при переводе выплавленного чугуна в передельный, на консервных производствах при определении выпуска продукции - в тысячах условных банок (тубы). Стоимостные измерители применяются в синтетическом учете при определении показателей выпуска продукции, объема выручки из финансовых результатов от продажи продукции.

Для правильной организации синтетического и аналитического учета выпуска, продажи и хранения продукции на складе важное значение имеет наличие номенклатуры-ценника - перечень выпускаемой продукции, разрабатываемой самого предприятия. При разработке за основу берется классификация продукции по определенным признакам (назначение, модель, артикул, марка, сорт и др.), исходя из этого устанавливается количество цифр в номенклатурном номере.

В бухгалтерском учете способы оценки товаров и готовой продукции определены в Положении по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, ПБУ 5/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Готовая продукция принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая определяется исходя из фактических затрат [8].

В аналитическом бухгалтерском учете и в местах хранения готовая продукция может оцениваться по учетным ценам. В качестве таковых на готовую продукцию можно использовать:

фактическую производственную себестоимость. Этот способ оценки применяется в производствах, выпускающих изделия или выполняющих работы по индивидуальным заказам, где фактическая себестоимость каждого изделия и вида работ определяется по мере завершения работ. Фактическая производственная себестоимость в качестве учетной цены может применяться также в мелкосерийном производстве;

нормативную себестоимость. Этот способ оценки возможен при применении в организации нормативного метода учета затрат и калькулировании себестоимости продукции, т. е. при наличии плановых калькуляций. Нормативная себестоимость исчисляется исходя из действующих в организации норм на определенную дату. Нормативная себестоимость в качестве учетных цен целесообразно использовать в отраслях с массовым и серийным характером производства, производящих большую номенклатуру готовой продукции;

договорные цены на продукцию и тарифы на работы (услуги). Применение этих цен в качестве учетных возможно только в условиях их стабильности. При установлении договорных (отпускных) цен указывают условия франкировки (франк - свободен от оплаты), т. е. за чей счет будет осуществляться оплата стоимости расходов, связанных с перевозкой продукции;

другие виды цен.

При использовании в бухгалтерском учете нормативной (плановой) себестоимости или договорных цен возникает необходимость выявления и распределения стоимостных отклонений между отгруженной проданной продукцией и ее остатками. Распределение осуществляется по средневзвешенному проценту. Независимо от метода определения учетных цен обязательно стоимость готовой продукции (учетная стоимость с отклонениями) должна составлять фактическую производственную себестоимость этой продукции.

Продажа продукции (работ, услуг) производится: по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС, по государственно регулируемым оптовым ценам и тарифам, также увеличенным на сумму НДС, по государственно регулируемым розничным ценам, включающим НДС, по подакцизной продукции продажная стоимость увеличивается на сумму подакцизного налога.

Свободные продажные цены согласовываются со сторонами сделки и фиксируются в договоре поставки, договоре купли-продажи, при необходимости свободные договорные цены проверяются налоговыми органами. Проверке могут быть подвергнуты цены при отклонениях их более чем на 20 % от уровня рыночных цен на идентичные изделия, цены по договорам, заключаемым между взаимозависимыми организациями, и внешнеторговым сделкам (в соответствии со ст. 40 НК РФ) [9].

Документальное оформление выпуска готовой продукции

Выпущенная из производства продукция передается на склад и оформляется приемосдаточной накладной. В ней указываются номер цеха-сдатчика, номер склада-получателя, наименование изделия, номенклатурный номер, количество, учетная цена, сумма.

На порядок оформления приемосдаточных накладных оказывают влияние сложность продукции, ее комплектность, периодичность сдачи на склад. В большинстве предприятий применяется накопительная приемосдаточная накладная. В ней производятся записи в течение нескольких дней и по нескольким изделиям. Вместо накопительных накладных могут применяться разовые накладные, оформляемые на каждый выпуск продукции.

Если продукция изготавливается по разовому заказу, то в накладной кроме перечня изделий, входящих в заказ, указывается номер договора, по которому этот заказ выполнен.

При изготовлении сложной продукции вместо накладной составляется приемосдаточный акт, указывается наименование изделия, количество, стоимость, кроме того, отмечается степень готовности и укомплектованности изделий, соответствие изделий техническим условиям договора, наличие актов технической приемки, подтверждающих приемку продукции техническим контролем.

В массовом производстве на многих предприятиях готовую продукцию передают из цеха на склад многократно в течение смены. В этом случае, кроме накладной, применяется приемосдаточная ведомость, в ней фиксируется каждое поступление готовых изделий на склад. По окончании смены подсчитывается общее количество изделий и оформляется приемосдаточная накладная. Приемосдаточная ведомость остается на складе, а приемосдаточные накладные используются для бухгалтерского учета и записи в накопительных сводках.        

Приемосдаточные накладные и приемосдаточные акты составляются в двух экземплярах: первый с подписью кладовщика, принявшего продукцию, остается в цехе и используется для оперативного учета, второй с подписью представителя цеха-сдатчика вместе с продукцией поступает на склад и служит для ведения складского и бухгалтерского учета. Если предприятие выполняет работы для сторонних организаций, то составляется акт сдачи-приемки работ в двух экземплярах (один - заказчику, второй - исполнителю). Приемосдаточные накладные и акты после записи в карточках складского учета готовой продукции передаются в бухгалтерию, где на их основании формируются данные о выпуске продукции. В бухгалтерию также передаются документы на выполненные работы и услуги.

Для обобщения данных о выпуске продукции за отчетный период используется накопительная ведомость. В нее переносятся данные о количестве выпущенных изделий за смену или рабочий день, указывается учетная цена (нормативная себестоимость или продажная цена). Эти данные набираются из сдаточных накладных и актов. По окончании отчетного периода в ведомости подсчитывается общее количество каждого вида выпускаемой продукции и определяется стоимость по учетным ценам каждого вида изделий и всей выпущенной продукции (произведение учетной цены на количество) [10].

Учет выпуска готовой продукции.

Для учета наличия и движения готовой продукции на складе применяется счет 43 «Готовая продукция». По дебету этого счета отражаются остатки готовой продукции и ее приход из производства (а также излишки), по кредиту - расход (отпуск со склада, недостачи).

Если выпущенные из производства изделия частично реализуются на сторону, а частично потребляются в собственном производстве, то для учета реализуемой продукции можно применять счет 43 «Готовая продукция», для учета потребляемой в собственном производстве - счет 10 «Материалы». Товары, приобретаемые у сторонних поставщиков с целью комплектации отгруженной продукции, если их стоимость не включается в цену продукции, учитываются на счете 41 «Товары».

Предприятие, выполняющее работы и оказывающее услуги, не применяют счет 43 «Готовая продукция», поскольку готовой продукции они не производят. Фактические затраты, связанные с выполнением работ, списываются прямой записью с кредита счетов: 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства» в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж».

Синтетический учет выпуска продукции из производства может вестись по одному из вариантов:

с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Учет готовой продукции в течение месяца чаще всего ведется по нормативной или плановой себестоимости, поскольку выпуск продукции на склад и отгрузка ее потребителям осуществляется на протяжении всего месяца, а фактическая себестоимость исчисляется в конце месяца. В связи с этим записи приемосдаточных накладных документов отражаются не по фактической, а по нормативной или плановой себестоимости. В конце месяца после расчета фактической себестоимости определяются отклонения, которые отражаются дополнительными бухгалтерскими записями (положительными или отрицательными).

Первый вариант (с применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)») могут применять организации, использующие в учете плановые калькуляции на производимую продукцию и нормативный метод учета затрат. Преимущества использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» состоят в следующем:

отклонения между фактической и нормативной (плановой) себестоимостью отражаются на отдельном счете 40;

нет необходимости определять отклонения по каждому виду выпущенных изделий;

упрощается оценка остатков готовой продукции на складе, так как в течение продолжительного времени применяются стабильные учетные цены (плановая или нормативная себестоимость);

сокращается трудоемкость учета, поскольку согласно Инструкции по применению Плана счетов отклонения списываются непосредственно на проданную продукцию (в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж»);

отпадает надобность в расчете фактической себестоимости отгруженной и проданной продукции;

отпадает необходимость ведения стоимостного аналитического учета по учетной стоимости и фактической себестоимости [11].

При использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отпуск продукции в течение месяца из производства отражается по кредиту счета 40, не затрагивая счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».

Фактическая себестоимость произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг, как правило, исчисляется лишь в конце месяца после выявления остатков незавершенного производства.

Списание фактической себестоимости производится с кредита счетов: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», поскольку поступление на склад самих производственных ценностей уже было отражено в течение месяца записями по дебету материальных счетов (43 «Готовая продукция», 10 «Материалы»).

Списание фактической себестоимости выпущенной в течение месяца готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг оформляется бухгалтерской записью:

Дебет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Кредит 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».

Таким образом, по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в течение месяца накапливается учетная стоимость выпущенной в течение месяца готовой продукции (работ, услуг), а по кредиту отражается исчисленная в конце месяца их фактическая себестоимость.

В зависимости от соотношения дебетовых и кредитовых оборотов счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» определяется характер списаний, которые отражаются прямой записью в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж» или методом «красное сторно».

 

Таблица 1.1 Корреспонденция счетов с использованием счета 40 «Выпуск продукции»

№п/п	Содержание	Дебет	Кредит
1.	Сдана на склад готовая продукция.	43	40
2.	Готовая продукция, используемая в качестве материалов собственного производства.	10	40
3.	Списана учетная стоимость готовой продукции	90/2	40
4.	Списана фактическая себестоимость выпущенной в течении месяца готовой продукции,выполненных работ и оказанных услуг	40	20,23
5.	Отражение экономии,если фактическая себестоимость ниже учетной.(Метод красное сторно)	90/2	40
6.	Отражение перерасхода, если фактическая себестоимость выше учетной. (Прямой метод	90/2	40

 

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» после этих записей закрывается, т. е. сальдо иметь не будет.

Второй вариант (без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)») более трудоемок, но для предприятий, не составляющих плановых калькуляций и не применяющих нормативный метод учета затрат, его использование неизбежно. В этих предприятиях стоимость выпущенных изделий определяется по фактическим затратам. Наличие и движение готовой продукции на счете 43 «Готовая продукция» отражается по фактической себестоимости. В этой же оценке показываются остатки продукции в балансе.

При применении этого варианта отпуск готовой продукции на склад в течение месяца также отражается по учетным ценам. Поскольку счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» не применяется, то счет 20 «Основное производство» по кредиту корреспондирует непосредственно с дебетом счетов, на которых учитываются выпущенные из производства и принятые на склад готовые изделия.

Если предприятие выполняет работы и оказывает услуги, то списание в течение месяца также осуществляется по учетной стоимости, но записью в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж» на основании актов приемки выполненных работ.

Таким образом, в течение месяца по кредиту счета 20 «Основное производство» отражается учетная стоимость, а не фактическая себестоимость. В конце месяца, после исчисления фактической себестоимости выпущенной из производства готовой продукции (выполненных работ или оказанных услуг), отражаются суммы отклонений [12].

 

Таблица 1.2 Корреспонденция счетов с использованием счета 40 «Выпуск продукции»

№п/п	Содержание	Дебет	Кредит
1.	Произведена готовая продукция для реализации	43	20
2.	Приянтие к учету материалов, когда готовая продукция полностью или частичнго используется в собственном производстве.	10	20
3.	Списана учетная стоимость выпущенной продукции.	90/2	20
4.	Отражение фактической себестоимости ниже учетной методом «красное сторно».	43,10,90/2	20
5.	Отражение фактической себестоимости выше учетной, перерасход.	43,10,90/2	20

 

В результате этих записей и по кредиту счета 20 «Основное производство», и по дебету корреспондирующих счетов будет отражена фактическая себестоимость выпущенной готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг.

Этот вариант учета выпуска продукции могут также применять и организации, использующие нормативную, т.е. плановую, стоимость, поскольку в течение месяца операции отражаются по плановой стоимости, а в конце рассчитываются отклонения, которые придется распределять по направлениям выбытия. Поскольку счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» не применяется, списать полностью эти отклонения в дебет 90/2 «Себестоимость продаж» уже нельзя.

Если же предприятие, выполняющее работы и производящее готовую продукцию по заказам либо осуществляющее выпуск мелкими партиями, имеет возможность рассчитать фактическую себестоимость сразу после выполнения заказа и выпуска партии, то записи в течение месяца производятся по фактической себестоимости.

В бухгалтерском балансе, таким образом, готовая продукция может быть отражена в разной оценке в зависимости от применяемых на предприятии методов учета:

по фактической производственной стоимости (без счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг))»;

по нормативной или плановой производственной себестоимости (с использованием счета 40 «Выпуск продукции (Работ, услуг)»);

по неполной (сокращенной) фактической себестоимости, когда «Общехозяйственные расходы» по счету 26 списываются в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж» (счет 40 не применяется);

но неполной нормативной (плановой) себестоимости, если «Общехозяйственные расходы» по счету 26 списываются в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж» и счет 40 «Вы пуск продукции (работ, услуг)» применяется [13].

Предприятия в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ могут производить уценку готовой продукции на конец отчетного года, если в течение года ее потребительские качества утеряны. Уценка проводится комиссией, назначенной руководителем, результаты оформляются актом. Списание сумм уценки осуществляется:

прямой записью в дебет 91/2 «Прочие расходы», если учет ной политикой предприятия не предусмотрено создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей: Дебет 91/2 «Прочие расходы»

Кредит 43 «Готовая продукция» (10 «Материалы»);

за счет использования соответствующего резерва, если пред приятие его создает:

Дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

Кредит 43 «Готовая продукция».

Для подтверждения учетных данных наличия готовой продукции на складе организации ежегодно, перед составлением бухгалтерского баланса, проводят инвентаризацию готовой продукции. Процедура инвентаризации и оформление ее результатов установлены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49.

Если в результате инвентаризации выявлены излишки, то они должны быть оприходованы (приняты на учет):

Дебет 43 «Готовая продукция» (10 «Материалы»)

Кредит 91/1 «Прочие доходы».

Принятие на учет выявленных излишков производится по фактической себестоимости.

Если в результате инвентаризации выявлена недостача, то независимо от причины ее возникновения она отражается по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»:

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

Кредит 43 «Готовая продукция» (10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства»).

Дальнейшие записи зависят от причины возникновения, поскольку именно причинами определяются источники возмещения. Недостача, не превышающая норм естественной убыли, относится на расходы предприятия. Если она произошла по вине материально ответственных лиц, то должна быть возмещена виновниками материального ущерба [14].