Вопрос. Налогоплательщик как субъект налогового правоотношения: общая характеристика, права и обязанности.

Точное определение субъекта налогового права имеет практическое значение, поскольку позволяет выявить круг лиц, вступающих в налоговые отношения и действия которых влекут юридически значимые последствия. Наличие критериев, позволяющих относить какое-либо физическое или юридическое лицо к субъектам налогового права, дает возможность установить, какие лица и их действия подпадают под юрисдикцию законодательства о налогах и сборах. Только субъекты налогового права могут иметь права и нести обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами.
Государство, регулируя с помощью норм права отношения, складывающиеся в сфере налогообложения, определяет круг субъектов налогового права. Законодательство о налогах и сборах не содержит исчерпывающего перечня лиц, вступающих в налоговые отношения, однако субъекты налогового права могут быть классифицированы по следующим основаниям.
1. По способу нормативной определенности выделяют следующие субъекты:
• зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений;
• не зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений.
2. По характеру фискального интереса выделяют два вида субъектов:
• частные;
• публичные.
3. По степени имущественной заинтересованности в возникновении налоговых отношений субъекты классифицируются следующим образом:
• имеющие непосредственный собственный имущественный интерес в налоговых отношениях;
• не имеющие непосредственного собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.
Налоговый кодекс РФ фиксирует понятие «участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (ст. 9), к числу которых относятся:
• налогоплательщики и плательщики сборов — организации и физические лица;

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.
• налоговые агенты,

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
• налоговые органы — Федеральная налоговая служба в составе Министерства финансов РФ и ее территориальные подразделения в Российской Федерации;
• таможенные органы;
Правовой статус участников налоговых отношений, перечисленных в ст. 9 НК РФ, регулируется всей совокупностью нормативных правовых актов о налогах и сборах, включая региональное налоговое законодательство и правовые акты органов местного самоуправления.
Определенный ст. 9 НК РФ круг участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не охватывает всех потенциальных и реальных субъектов налогового права. Фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства (муниципального образования), осуществление налогового контроля и привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения требуют также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующими правами и обязанностями и в определенных случаях несут налоговую ответственность.
К числу подобных субъектов относятся Мин Финн., эксперты, свидетели, специалисты, понятые и переводчики, принимающие участие в процессе налоговой проверки (ст. 90, 95—98 НК РФ). Налоговые отношения, складывающиеся по поводу учета налогоплательщиков, требуют присутствия регистрационных органов, выполняющих определенные функции (ст. 85 и 86 НК РФ). Отношения, возникающие относительно расчетных операций по перечислению налогов и сборов, реализуются посредством участия банков (ст. 60 НК РФ). Налогоплательщик имеет право вступать в налоговые отношения через законного или уполномоченного представителя (ст. 27 и 29 НК РФ). Правовой статус названных субъектов имеет две особенности: во-первых, факультативный (вспомогательный) характер, поскольку помогают реализовать налогоплательщикам или государству фискальные права или выполнять обязанности; во-вторых, отсутствие собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.

Следовательно, к субъектам налогового права относятся физические лица и организации, прямо не обозначенные в ст. 9 НК РФ, но являющиеся таковыми в силу наличия прав и обязанностей в налоговых отношениях.
Субъекты налогового права имеют определенные права и несут обязанности, выполнение и соблюдение которых гарантируют нормальное функционирование отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговая правосубъектность, таким образом, выступает своеобразным правовым средством включения субъектов налоговых отношений в сферу правового регулирования законодательства о налогах и сборах.
Субъектом налогового правоотношения является индивидуально-определенный реальный участник конкретного правоотношения.
Вступая в конкретные налоговые правоотношения, субъект налогового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теряет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в них. Следовательно, понятие «субъект налогового права» по своему объему больше, чем понятие «субъект (участник) налогового правоотношения».

Субъект налогового права становится участником налогового правоотношения посредством воплощения предписаний налога — правовых норм в жизнь, т.е. путем правореализации. Правореализация — это практическое претворение налогово-правовых норм в правомерных действиях (бездействии) участников налоговых правоотношений. Участники конкретных налоговых правоотношений действуют в строгом соответствии с законодательством о налогах и сборах, выполняют его требования и в конечном счете создают рамки (границы) поведения, которые, по мнению государства, наилучшим образом будут отвечать целям и задачам налогообложения.
Реализация норм налогового права в правомерном поведении участников налоговых правоотношений осуществляется в четырех формах: соблюдение, использование, исполнение и правоприменение.
Налогоплательщик имеет право:

• пользоваться льготами по уплате налогов на основаниях и в порядке, установленных законодательными актами;
• представлять налоговым органам документы, подтверждающие право на льготы по налогам;
• знакомиться с актами проверок, проведенных налоговыми органами;
• представлять налоговым органам пояснения по исчислению и уплате налогов, и по актам проведенных проверок;
• в установленном порядке обжаловать решения налоговых органов и действия их должностных лиц и др.;
• получать от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах, а также письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства;
• на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов;
• требовать соблюдения налоговой тайны;
• требовать возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов.

Налогоплательщик обязан:

• своевременно и в полном размере уплачивать налоги;
• вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;
• предъявлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения, в том числе налоговые декларации;
• выполнять требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах;
• вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее четырех лет (и др.).

 

Вопрос.

Необходимо различать понятия "субъект налогового права" и "субъект (участник) налогового правоотношения". Субъектом налогового права является лицо, наделенное правосубъектностью, т.е. признаваемой налоговым законодательством способностью быть участником конкретных налоговых правоотношений.

НК РФ фиксирует понятие «участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (ст. 9), к числу которых относятся:

• налогоплательщики и плательщики сборов — организации и физические лица;

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.
• налоговые агенты,

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
• налоговые органы — Федеральная налоговая служба в составе Министерства финансов РФ и ее территориальные подразделения в Российской Федерации;
• таможенные органы;

Понятие "налоговая правосубъектность" включает в себя понятия "налоговая правоспособность" и "налоговая дееспособность". Налоговая правоспособность - это способность иметь налоговые права и обязанности, предусмотренные в законе. Налоговая дееспособность - способность субъекта самостоятельно либо через представителей приобретать, осуществлять, изменять и прекращать налоговые права и обязанности, а также отвечать за их неисполнение и неправомерную реализацию.

Налоговая правосубъектность, таким образом, выступает своеобразным правовым средством включения субъектов налоговых отношений в сферу правового регулирования законодательства о налогах и сборах.

Субъектом налогового правоотношения является индивидуально определенный реальный участник конкретного правоотношения.

Вступая в конкретные налоговые правоотношения, субъект налогового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теряет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в них. Следовательно, понятие "субъект налогового права" по своему объему шире, чем понятие "субъект (участник) налогового правоотношения". Статус субъекта (участника) налогового правоотношения содержит в себе определенную правовую характеристику, состояние относительно права.

Переход (трансформация) субъекта права в субъект правоотношения связан с процессом превращения возможности в действительность, показывает диалектическую природу названных понятий и отражает материальные и процессуальные аспекты установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Субъект налогового права становится участником налогового правоотношения посредством воплощения предписаний налогово-правовых норм в жизнь, т.е. путем правореализации. Правореализация - это практическое претворение налогово-правовых норм в правомерных действиях (бездействиях) участников налоговых правоотношений. Участники конкретных налоговых правоотношений действуют в строгом соответствии с законодательством о налогах и сборах, выполняют его требования и в конечном итоге создают рамки (границы) поведения, которые, по мнению государства, наилучшим образом будут отвечать целям и задачам налогообложения.

Реализация норм налогового права в правомерном поведении участников налоговых правоотношений осуществляется в четырех формах: соблюдении, использовании, исполнении и правоприменении.

Соблюдение - это такая форма реализации налогово-правовых норм, при которой субъекты налогового права воздерживаются от запрещенных налоговым правом действий, например, не препятствуют сотрудникам налоговых органов при осуществлении ими своих профессиональных обязанностей.

Использование - осуществление субъектами налогового права предоставленных им субъективных нрав в виде дозволений или правомочий. Дозволения субъект реализует по своему желанию и собственными действиями. Так, органы местного самоуправления наделены правом вводить местные налоги и сборы.

Исполнение - совершение действий в пользу управомоченного лица. Специфика данной формы реализации налогового права состоит в том, что субъект совершает действия, прямо предусмотренные нормой законодательства о налогах и сборах либо вытекающие из публичного договора, заключенного этим участником с другим субъектом. Например, уплата законно установленных налогов и сборов представляет собой исполнение обязанности, предусмотренной ст. 57 Конституции.

Правоприменение осуществляется компетентными органами государства или местного самоуправления и выражается в виде специального решения, устанавливающего на основе налогово-правовых норм права и обязанности участников конкретных правоотношений. Необходимость такой формы реализации налогового права обусловлена тем, что государство и органы местного самоуправления не остаются безучастными к процессам установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, а играют ведущую роль в определении круга и статуса субъектов налогового права.

Налогоплательщик имеет право:

· пользоваться льготами по уплате налогов на основаниях и в порядке, установленных законодательными актами;

· представлять налоговым органам документы, подтверждающие право на льготы по налогам;

· знакомиться с актами проверок, проведенных налоговыми органами;

· представлять налоговым органам пояснения по исчислению и уплате налогов, и по актам проведенных проверок;

· в установленном порядке обжаловать решения налоговых органов и действия их должностных лиц и др.;

· получать от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах, а также письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства;

· на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов;

· требовать соблюдения налоговой тайны;

· требовать возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов.

Налогоплательщик обязан:

· своевременно и в полном размере уплачивать налоги;

· вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;

· предъявлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения, в том числе налоговые декларации;

· выполнять требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах;

· вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее четырех лет (и др.).