Состав расходов на освоение природных ресурсов 


Мы поможем в написании ваших работ!



ЗНАЕТЕ ЛИ ВЫ?

Состав расходов на освоение природных ресурсов



Итак, как уже было отмечено выше, расходам на выполнение работ по освоению природных ресурсов (далее – расходам на ОПР) в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) посвящена статья 261 НК РФ. Причем в целях налогообложения прибыли к таким расходам налогоплательщика, относятся расходы на:

- геологическое изучение недр;

- разведку полезных ископаемых;

- проведение работ подготовительного характера;

- проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин.

 

Для справки: напоминаем, что последние из названных расходов включены в состав расходов на ОПР только с 01.01.2014 г., о чем говорит Федеральный закон от 23.07.2013 г. N 213-ФЗ «О внесении изменений в главы 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3.1 Закона Российской Федерации «О таможенном тарифе». До указанной даты названные расходы в зависимости от причин, вызвавших необходимость проведения буровых работ, признавались либо расходами на:

- реконструкцию, а, значит, увеличивали первоначальную стоимость основного средства;

- капитальный ремонт.

Это подтверждает и судебная практика, о чем свидетельствует Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 г. N 11495/10 по делу N А40-7640/09-115-26.

Следовательно, с 01.01.2014 г. при проведении работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин размер осуществленных налогоплательщиком расходов определяется в том же порядке, который применяется при осуществлении геолого-поисковых и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых. В силу абзаца 1 пункта 3 статьи 325 НК РФ основанием для расчетов служат акты выполненных работ по договорам с подрядчиками и суммы фактически понесенных затрат, признаваемых расходами на ОПР.

 

При этом конкретные виды таких расходов, в зависимости от порядка их признания в налоговом учете, разделены законодателем на две группы:

В первую группу включены расходы на:

- поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом);

- разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными лицензиями или иными разрешительными документами уполномоченных органов;

- приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах.

 

Вторая группа расходов включает в себя:

· расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе:

 

- на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

- подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

· расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.

 

Обратите внимание!

Так как перечень расходов на ОПР является открытым, следовательно, он может быть, и дополнен налогоплательщиком. В частности, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 16.02.2005 г. N 03-03-01-04/1/68, в качестве расходов на освоение природных ресурсов признаются и сейсморазведочные работы. А в Письме от 15.06.2007 г. N 03-03-06/1/379 сотрудники Минфина России разъясняют, что в целях исчисления налога на прибыль в составе расходов на освоение природных ресурсов учитываются расходы организации, связанные с возмещением ущерба объектам животного мира и водным биологическим ресурсам при осуществлении строительства и эксплуатации объектов.

Особо отметим, что именно расходами на ОПР, по мнению автора, признаются и расходы налогоплательщика на рекультивацию земель, осуществленные в рамках освоения природных ресурсов.

Напомним, что в силу пункта 3 статьи 37 Федерального закона от 10.01.2002 г. N 7-ФЗ «Об охране окружающей среды», а также статьи 13 Земельного кодекса Российской Федерации землепользователи обязаны принимать меры по рекультивации нарушенных земель. Причем зачастую расходы, связанные с рекультивацией земель, налогоплательщики учитывают в составе материальных расходов на основании пункта 7 статьи 254 НК РФ. Заметим, что иногда с этим соглашаются и арбитры, на что, в частности указывает Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2012 г. по делу N А26-1717/2012, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2011 г. по делу N А27-16988/2010, Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2010 г. N КА-А40/15269-09-2-Б по делу N А40-78155/08-117-359, Постановление ФАС Московского округа от 27.11.2009 г. N КА-А40/11724-09 по делу N А40-93483/08-80-369, Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2006 г., 19.04.2006 г. N КА-А40/3139-06 по делу N А40-29736/05-90-225 и другие.

В то же время, по мнению чиновников, изложенному в Письме Минфина России от 30.01.2012 г. N 03-03-06/1/38, расходы на рекультивацию земель следует признавать расходами на ОПР. На это указывают и более ранние разъяснения чиновников, изложенные ими в Письме Минфина России от 13.11.2006 г. N 03-03-04/1/754. Как сказано в письме в соответствии с пунктом 7 статьи 254 НК РФ в составе материальных расходов учитываются расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения, к которым расходы на рекультивацию нарушенных земель не относятся. При этом специалисты Минфина России обращают внимание на то, что указанные расходы не включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств, поскольку не являются расходами на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, и имеют особый порядок признания в целях налогообложения прибыли организаций, установленный статьей 261 НК РФ. Таким образом, расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, включая расходы на рекультивацию нарушенных земель при осуществлении строительства объектов амортизируемого имущества, учитываются налогоплательщиками в соответствии с положениями статьи 261 НК РФ.

В то же время на основании других разъяснений чиновников, приведенных в Письме Минфина России от 08.12.2008 г. N 03-03-06/1/680, указанные затраты при выполнении некоторых условий с равными основаниями могут относиться одновременно к нескольким группам расходов (могут учитываться в первоначальной стоимости амортизируемого имущества или признаваться временным сооружением). Поэтому на основании пункта 4 статьи 252 НК РФ налогоплательщик, вправе решить самостоятельно к какой именно группе он будет относить указанные расходы. Выбранный вариант учета расходов на рекультивацию земель закрепляется в налоговой политике, причем он повлияет и на то, какая норма их списания будет применяться налогоплательщиком - установленная пунктом 2 статьи 261 НК РФ или предусмотренная пунктом 4 статьи 325 НК РФ.

 

Пунктом 2 статьи 261 НК РФ определено, что расходы на освоение природных ресурсов включаются в состав прочих расходов налогоплательщика, при условии, что они произведены за счет средств налогоплательщика.

Причем в отношении расходов на ОПР установлен особый порядок признания. Первая группа расходов на ОПР включается в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев. В аналогичном порядке учитываются расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин.

Вторая - равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации соответствующего участка недр.

 

Не забудьте, что по второй группе расходов равномерное списание в течение двухгодичного срока применяется лишь в отношении тех расходов на ОПР, работы по которым завершены после 01.01.2011 г.

 

Причем и в том и в другом случае расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ).

 

Обратите внимание!

Статья 261 НК РФ дает налогоплательщику возможность признавать указанные расходы либо по моменту их завершения целиком, либо поэтапно. В силу этого компании следует выбрать один из вариантов и закрепить его в своей налоговой политике.

Причем налогоплательщик вправе применять поэтапное списание расходов, как в части самостоятельно выполненных работ, так и в отношении работ, выполненных подрядчиками.

 

Вначале статьи мы уже отметили, что расходы налогоплательщика на разведку полезных ископаемых могут оказаться и безрезультатными. Критерии признания расходов на разведку полезных ископаемых безрезультатными работами налогоплательщик должен закрепить в своей налоговой политике. Например, в качестве критериев признания расходов на разведку полезных ископаемых безрезультатными могут выступать следующие факторы:

- бесперспективность выявления запасов полезных ископаемых;

- невозможность или нецелесообразность строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.

 

Здесь же следует привести состав документов, которым налогоплательщик подтверждает свое решение в части прекращения указанных работ.

 

Напоминаем, что с 01.01.2011 г. расходы на безрезультатное проведение работ по разведке полезных ископаемых признаются в общем порядке - они равномерно включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией в течение 12 месяцев в сумме фактических затрат. Причем на основании пунктов 2 и 6 статьи 261 НК РФ в составе налогооблагаемых расходов они учитываются с 1 - го числа месяца, в котором они завершены. При этом организация обязана организовать налоговый учет этих расходов по каждому объекту, связанному с освоением природных ресурсов, на что указывают положения статьи 325 НК РФ. Причем, с 01.01.2011 г. налогоплательщики признают для целей налогообложения расходы на безрезультатные работы по освоению природных ресурсов, если в течение пяти лет до момента предоставления налогоплательщику прав на добычу полезных ископаемых аналогичные работы уже осуществлялись.

 

Как следует из пункта 4 статьи 261 НК РФ, в целях налогообложения прибыли порядок списания расходов на ОПР, установленный статьей 261 НК РФ, применяется и к расходам на строительство (бурение) разведочной скважины на месторождениях углеводородного сырья, которая оказалась непродуктивной, проведение комплекса геологических работ и испытаний с использованием этой скважины, а также на последующую ее ликвидацию. Причем, такой порядок применяется независимо от продолжения или прекращения дальнейших работ на соответствующем участке недр после ликвидации непродуктивной скважины при условии, что расходы по данной скважине учитывались отдельно.

Расходы по непродуктивной скважине признаются для целей налогообложения равномерно в течение 12 месяцев с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эта скважина была ликвидирована в установленном порядке, как выполнившая свое назначение.

Решение о признании скважины непродуктивной принимается единожды и в дальнейшем изменению не подлежит. О принятом в отношении каждой скважины решении организация уведомляет налоговиков. Причем уведомить фискалов следует не позднее установленного предельного срока представления налоговой декларации за отчетный (налоговый) период, в котором налогоплательщик фактически включил расходы (часть расходов) по скважине в состав своих прочих расходов.

Отметим, что ликвидация скважин осуществляется в порядке, установленном Приказом Ростехнадзора от 12.03.2013 г. N 101 (Глава LVII. Ликвидация и консервация скважин, оборудования их устьев и стволов) (далее – Приказ Ростехнадзора N 101). Подтверждают это и суды, о чем говорит Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 04.04.2018 г. N Ф08-1625/2018 по делу N А32-22181/2017.

 

Причем в порядке, установленном Приказом Ростехнадзора N 101, осуществляется ликвидация и консервация опорных, параметрических, поисковых, разведочных, эксплуатационных, нагнетательных, контрольных (пьезометрических, наблюдательных), специальных (поглощающих, водозаборных), йодобромных, бальнеологических и других скважин, которые закладываются с целью поисков, разведки, эксплуатации месторождений нефти, газа и газового конденсата, газа метаноугольных пластов, теплоэнергетических, промышленных и минеральных вод, геологических структур для создания подземных хранилищ нефти и газа, захоронения промышленных стоков, вредных отходов производства, а также скважин, пробуренных для ликвидации газовых и нефтяных фонтанов и грифонов.

Вместе с тем, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 28.03.2008 г. N 03-03-06/1/208, положения пункта 4 статьи 261 НК РФ и пункта 5 статьи 325 НК РФ применяются исключительно к разведочным скважинам, ликвидированным как выполнившим свое назначение (непродуктивным). Аналогичное мнение содержится в Письме Минфина России от 11.08.2008 г. N 03-03-06/1/460, в котором, в частности, сказано, что порядок признания расходов на ликвидацию иных видов скважин НК РФ не предусмотрен.

В то же время судебные инстанции считают иначе. По мнению высших арбитров, изложенному в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.12.2009 г. N 10592/09, применить порядок списания, установленный статьей 261 НК РФ, можно и по иным видам скважинам, в том числе по непродуктивной эксплуатационной скважине, ликвидированной до ввода ее в эксплуатацию. Исходя из того, что данный вопрос налоговым правом четко не урегулирован, то в своей налоговой политике налогоплательщик, решивший использовать точку зрения арбитров, должен закрепить свое решение в своей налоговой политике. В этом случае при возникновении претензий со стороны проверяющих у него будет весьма серьезный аргумент.

Кроме того, в своей налоговой политике ему необходимо закрепить порядок ведения раздельного учета расходов по непродуктивным скважинам, в противном случае списать расходы будет нельзя.

 

Обращаем Ваше внимание на то, что весь порядок признания расходов на ОПР, рассмотренный выше, является общим, предназначенным для большинства налогоплательщиков. Исключение составляют операторы нового морского месторождения углеводородного сырья и владельцы лицензий на пользование участком недр, в границах которого расположено новое морское месторождение углеводородного сырья либо в границах которого предполагается осуществлять поиск, оценку и (или) разведку нового морского месторождения углеводородного сырья. Указанные лица ведут учет расходов на ОПР в порядке, установленном пунктами 7 и 8 статьи 261 НК РФ. Следовательно, при формировании своей налоговой политики в части расходов на ОПР они должны исходить из своего порядка учета указанных расходов.

Стоит обратить внимание, что с 01.01.2019 г. пункт 8 статьи 261 НК РФ действует в редакции Федерального закона от 19.07.2018 г. N 199-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 199-ФЗ).

 

Напоминаем, что с 01.01.2017 г. в статье 261 НК РФ уточнен порядок учета расходов на ОПР при осуществлении деятельности, связанной с поиском, оценкой и (или) разведкой нового морского месторождения углеводородного сырья.

В частности, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы налогоплательщика, осуществляющего деятельность по геологическому изучению новых морских месторождений углеводородного сырья, поиску и оценке таких месторождений, учитываются в установленном порядке в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

 

В этой связи налогоплательщикам, указанным в пункте 1 статьи 275.2 НК РФ, рекомендуем обратить внимание на Письмо ФНС России от 20.01.2015 г. N ГД-4-3/562@ «По вопросу определения налоговой базы при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья».

 

Обратите внимание!

С 01.01.2019 г. к расходам на ОПР относятся расходы налогоплательщика, предоставившего заем на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта по договору займа, удовлетворяющему условиям, установленным пунктом 11 статьи 261 НК РФ (пункт 10 статьи 261 НК РФ). При этом указанные расходы учитываются в составе прочих расходов равномерно в течение двух лет с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором обязательства по договору займа были прекращены в полном объеме в связи с признанием соответствующего зарубежного геолого-разведочного проекта экономически нецелесообразным и (или) геологически бесперспективным.

Дополнения в статью 261 НК РФ внесены Законом N 199-ФЗ.

 



Поделиться:


Последнее изменение этой страницы: 2019-04-27; просмотров: 198; Нарушение авторского права страницы; Мы поможем в написании вашей работы!

infopedia.su Все материалы представленные на сайте исключительно с целью ознакомления читателями и не преследуют коммерческих целей или нарушение авторских прав. Обратная связь - 3.230.1.23 (0.116 с.)