Формирование учетной политики организации, оказывающей услуги общественного питания

 

Как известно, российское бухгалтерское и налоговое законодательство обязывает любую компанию формировать и утверждать свою учетную политику, в которой организация закрепляет используемые ею способы учетной работы. В полной мере это требование распространяется и на организации общественного питания, которые, как и все другие экономические субъекты обязаны вести бухгалтерский и налоговый учет.

Отметим, что в своем нормативном документе организация общественного питания закрепляет только те способы учета, в части которых бухгалтерское и налоговое законодательство содержит многовариантные способы учетной работы.

 

Вначале заметим, что методическое обеспечение бухгалтерского учетного процесса в общественном питании нуждается в значительном реформировании и усовершенствовании. Так как соответствующая нормативная база, учитывающая специфику общепита, сегодня практически отсутствует, то основным инструментом, без которого фактически невозможно правильно организовать и построить систему бухгалтерского учета в организации общественного питания, является учетная политика организации.

Напомним, что в силу Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон N 402-ФЗ) все российские организации без исключения должны вести бухгалтерский учет и формировать свою учетную политику, которая представляет собой совокупность способов ведения бухгалтерского учета, принятую организацией.

В силу пункта 2 статьи 8 Закона N 402-ФЗ организация самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь при этом законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.

Между тем пока Минфином России утверждена лишь часть федеральных стандартов бухгалтерского учета (далее – ФСБУ) для организаций государственного сектора, а для нефинансовых организаций негосударственного сектора в соответствии с Программой разработки ФСБУ на 2018 - 2020 гг., утвержденной Приказом Минфина России от 18.04.2018 г. N 83н, подготовлены лишь проекты некоторых ФСБУ.

Как сказано в пункте 1 статьи 30 Закона N 402-ФЗ, до утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденные Минфином России и Центральным Банком России до вступления в силу Закона N 402-ФЗ.

Более того, на основании пункта 1.1. статьи 30 Закона N 402-ФЗ с 19.07.2017 г. действующие на территории России положения по бухгалтерскому учету (далее – ПБУ), утвержденные Минфином России в период с 01.10.1998 г. по 01.01.2013 г., признаны для целей Закона N 402-ФЗ федеральными стандартами бухгалтерского учета.

 

Для справки: полный перечень действующих ПБУ, приравненных к ФСБУ, приведен в Информационном сообщении Минфина России от 26.07.2017 г. N ИС-учет-8 «Новое в бухгалтерском законодательстве: факты и комментарии».

 

Иными словами, пока в роли ФСБУ у нефинансовых организаций, не относящихся к государственному сектору, выступают действующие ПБУ, утвержденные Минфином России в указанный период.

Заметим, что статья 8 Закона N 402-ФЗ содержит лишь основные принципы учетной политики организации, а конкретный порядок ее формирования (с учетом вышеизложенного), установлен пока Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 г. N 106н (далее - ПБУ 1/2008). Причем с 06.08.2017 г. ПБУ 1/2008 действует в редакции, обновленной Приказом Минфина России от 28.04.2017 г. N 69н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 г. N 106н» (далее – Приказ Минфина России N 69н).

При этом, как следует из пункта 3 ПБУ 1/2008, в части формирования (выбора или разработки) учетной политики нормами ПБУ 1/2008 обязаны руководствоваться все организации, а в части раскрытия учетной политики - компании, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно:

- законодательству Российской Федерации;

- учредительным документам;

- по собственной инициативе.

 

Итак, согласно ПБУ 1/2008 учетная политика представляет собой принятую в организации совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Так как учетная политика охватывает всю систему учета от первичного наблюдения до обобщения итогов, то ПБУ 1/2008 обязывает организацию в качестве приложений к учетной политике утверждать:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств;

- способы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

- порядок контроля над хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.

 

При формировании своего учетного регламента организация общепита в общем случае должна исходить из допущений, перечисленных в пункте 5 ПБУ 1/2008, одним из которых является допущение временной определенности, согласно которому факты хозяйственной жизни относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Между тем организации, работающие в сфере общепита, зачастую представлены субъектами малого предпринимательства, которым Закон N 402-ФЗ предоставляет право применения упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (далее - УСВБУ).

 

Для справки: круг лиц, которым Законом N 402-ФЗ предоставлено право применения УСВБУ, определяется на основании пунктов 4 и 5 статьи 6 Закона N 402-ФЗ.

В свою очередь критерии отнесения организаций и предпринимателей в состав субъектов малого и среднего предпринимательства установлены статьей 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

 

Если организация общепита, вправе применять УСВБУ, то она может отступить от допущения временной определенности фактов хозяйственной жизни и использовать кассовый метод признания доходов. На что, кстати, указывает и пункт 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 32н. Если компания пользуется данным правом, то это положение обязательно вносится в учетный регламент, а отступление от допущения временной определенности раскрывается в бухгалтерской отчетности.

Вместе с тем, по мнению автора, сегодня применение кассового метода в бухгалтерском учете представляется не вполне оправданным, так как финансовая отчетность, сформированная при его применении, не содержит информации, необходимой для принятия своевременных управленческих решений. А если учесть то обстоятельство, что кассовый метод практически не урегулирован нормативно, то применять его в своей деятельности сегодня готовы немногие.

 

Обратите внимание!

Признание бухгалтерских доходов по кассовому методу влечет за собой кассовый метод признания расходов, на что указывает пункт 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99».

 

Заметим, что реализовать право применения УСВБУ можно только при наличии соответствующего федерального стандарта, которого пока нет.

Для справки: 25.11.2015 г. на заседании экспертной группы Минфина России по вопросам ведения бухгалтерского учета и отчетности субъектами малого предпринимательства были одобрены «Общие принципы установления упрощенных способов ведения бухгалтерского учета» (протокол N 7).Таковыми стали:

• Соответствие способов учета и масштаба организации.

• Единство методологических основ упрощенного и общего учета.

• Приоритет информационной функции над контрольной.

• Качество и надежность информации, формируемой в бухучете.

• Исключение риска злоупотреблений.

• Сопоставимость информации, сформированной упрощенными способами, с информацией, сформированной в общем порядке.

 

В то же время, что понимается под УСВБУ Минфином России разъяснено в:

• Информации N ПЗ-3/2012 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства» (далее – Информация N ПЗ-3/2012);

• Информации N ПЗ-3/2015 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности»;

• Информации от 29.06.2016 г. N ПЗ-3/2016 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности» (далее - Информация N ПЗ-3/2016), где приведен весьма внушительный перечень упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, которые могут использоваться организациями, имеющими право их применения.

При этом в пункте 1.2 Информации N ПЗ-3/2016 прямо отмечено, что организация, применяющая упрощенные способы, имеет возможность самостоятельно избирать, какие упрощенные способы применять для ведения бухгалтерского учета (вне зависимости от применения других упрощенных способов). Выбор отдельных упрощенных способов осуществляется, как правило, исходя из условий хозяйствования, величины организации и других соответствующих факторов.

 

Обратите внимание!

Даже в условиях применения УСВБУ организация общепита должна сформировать свою учетную политику, где закрепить все свои решения о применении способов ведения бухгалтерского учета, в том числе и упрощенных. При организации своего бухгалтерского учета компания, применяющая УСВБУ, должна исходить из требования рациональности, а, значит, и ее учетная политика должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации, а также исходя из соотношения затрат на формирование информации о конкретном объекте бухгалтерского учета и полезности (ценности) этой информации (пункт 2 Информации N ПЗ-3/2016).

 

Обратите внимание!

По общему правилу пункта 5.1 ПБУ 1/2008 организация общепита выбирает способы ведения бухгалтерского учета независимо от выбора способов ведения бухгалтерского учета другими организациями. Исключением из этого правила являются лишь дочерние компании, которые в силу пункта 14 статьи 21 Закона N 402-ФЗ обязаны применять способы учета, установленные материнскими организациями.

 

На основании пункта 6 ПБУ 1/2008 учетная политика организации общественного питания должна обеспечивать требования полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности. При этом, как уже было отмечено выше, под рациональным ведением бухгалтерского учета понимается ведение учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации, а также исходя из соотношения затрат на формирование информации о конкретном объекте бухгалтерского учета и полезности (ценности) этой информации.

Если организация общепита является микропредприятием, применяющим УСВБУ, то в своей учетной политике она может предусмотреть, что ведение бухгалтерского учета осуществляется ею по простой системе (без применения двойной записи). Аналогичные разъяснения на этот счет приведены и в Информации N ПЗ-3/2016.

Общие правила формирования учетной политики закреплены в пункта 7 и 7.1 ПБУ 1/2008.

Так, пунктом 7 ПБУ 1/2008 предусмотрено, что учет конкретного объекта бухгалтерского учета ведется способом, установленным ФСБУ. В случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета ФСБУ допускает несколько способов ведения бухгалтерского учета, организация осуществляет выбор одного из этих способов, руководствуясь пунктами 5, 5.1 и 6 ПБУ 1/2008.

Если же по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в ФСБУ не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то, основываясь на допущениях и требованиях, приведенных в пунктах 5 и 6 ПБУ 1/2008, организация его разрабатывает сама, используя последовательно следующие документы:

- международные стандарты финансовой отчетности (далее – МСФО);

- положения ФСБУ и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;

- рекомендации в области бухгалтерского учета.

На это указывает пункт 7.1 ПБУ 1/2008.

 

Обратите внимание!

При этом организация, применяющая УСВБУ, в такой ситуации вправе формировать учетную политику, руководствуясь исключительно требованием рациональности (пункт 7.2 ПБУ 1/2008).

Исходить из требования рациональности в такой ситуации ПБУ 1/2008 позволяет и иным организациям, то только если применение учетной политики, сформированной по общим правилам, приводит к формированию несущественной информации, на что указывает пункт 7.4 ПБУ 1/2008.

Для справки: под несущественной понимается информация, от наличия, отсутствия или способа отражения которой в бухгалтерской (финансовой) отчетности не зависят экономические решения пользователей отчетности. Организация самостоятельно относит информацию к несущественной, исходя как из ее величины, так и из характера.

 

Заметим, что такой механизм формирования учетной политики действует лишь с 06.08.2017 г., а значит при формировании своего учетного регламента на год, следующий за 2017 г. организация должна исходить из новых правил.

 

Обратите внимание!

Если организация до вступления в силу Приказа Минфина России N 69н применяла самостоятельные способы бухгалтерского учета, разработанные ею в прежнем порядке, то она может использовать такие способы вплоть до вступления в действие соответствующих ФСБУ. Такой вывод можно сделать на основании Рекомендаций аудиторам, данных Минфином России в Письме от 19.01.2018 г. N 07-04-09/2694.

 

Напоминаем, что с 06.08.2017 г. ПБУ 1/2008 допускает возможность при формировании учетной политики отступать от общих правил ее формирования, предусмотренных пунктами 7 и 7.1 ПБУ 1/2008. Но это может быть только в исключительных случаях и при выполнении всех тех условий, которые прямо перечислены в пункте 7.3 ПБУ 1/2008.

При этом организация, отступившая при формировании своей учетной политики от общих правил ее формирования, обязана раскрывать информацию об отступлении от них и о применении альтернативного способа ведения бухгалтерского учета. Требования к раскрываемой информации приведены в пункте 20.2 ПБУ 1/2008.

 

Как и все остальные, организации общественного питания должны иметь учетную политику не только для ведения бухгалтерского учета, но и в целях налогообложения. На это указывают положения налогового российского законодательства, в частности главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ. Подтверждает это и судебная практика. Как отметил ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 20.11.2006 г. по делу N Ф04-7773/2006(28631-А46-26), учетная политика влияет на формирование налоговых обязательств организации перед бюджетом и затрагивает порядок исчисления налога, в силу чего наличие ее в организации является обязательным.

Систему налогового учета организация общественного питания формирует самостоятельно, руководствуясь принципом последовательности применения норм и правил налогового учета. Говоря другими словами, указанная система применяется организацией последовательно от одного налогового периода к другому. Принципы формирования налоговой учетной политики заложены в статье 313 НК РФ.

Порядок ведения налогового учета закрепляется организацией общественного питания в учетной политике для целей налогообложения (далее - налоговая политика), которая утверждается соответствующим приказом (распоряжением) руководителя и применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Следовательно, утвердить свою учетную политику на 2019 год организации общественного питания следует не позднее 29.12.2018 г.

Обратите внимание, что вновь созданная организация общественного питания должна утвердить учетную политику до окончания первого налогового периода, но применять ее следует уже со дня создания фирмы, на это прямо указано в пункте 12 статьи 167 НК РФ.

Принятая организацией общепита учетная политика (как бухгалтерская, так и налоговая) является обязательной для всех ее обособленных подразделений. На это указывают Письма Минфина России от 16.02.2012 г. N 03-03-06/1/88, от 10.08.2010 г. N 07-02-06/119 и другие.

 

При этом, сформировав свою учетную политику единожды - при создании компании, применяемую в целях ведения бухгалтерского и налогового учета, организация общепита может пользоваться ею постоянно, внося в нее изменения и дополнения лишь по необходимости. Необходимость внесения изменений в учетную политику компании может возникать в случаях:

- изменения законодательства (как бухгалтерского, так и налогового). Пользоваться внесенными изменениями организация сможет не ранее, чем «обновленные» нормы законодательства вступят в силу.

- изменения применяемых методов учета, в том числе разработка новых способов ведения бухгалтерского учета, применение которых предполагает повышение качества информации об объекте бухгалтерского учета. Такие изменения учетной политики фирма сможет применять только с начала нового календарного года.

Иных оснований для изменения учетной политики у организации быть не может!

Правда, помимо изменений учетной политики следует различать ее дополнения, необходимость внесения которых может возникнуть при возникновении каких-либо фактов хозяйственной жизни впервые, при осуществлении новых видов деятельности, при реорганизации и так далее. Имейте в виду, что дополнить свой учетный регламент организация может в течение года в любой момент, на что в частности указывают пункт 10 ПБУ 1/2008, статья 313 НК РФ, а также разъяснения Минфина России, содержащиеся в Письме от 14.04.2009 г. N 03-03-06/1/240.

 

Обратите внимание!

Внесение любых изменений и дополнений в учетную политику производится в том же порядке, что и утверждение самой учетной политики – соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями, стандартами и тому подобное) организации.

В части изменений налоговой политики по причине изменений налогового законодательства, по мнению автора, нужно обратить внимание на следующее.

Прежде чем корректировать свой налоговый регламент по причине налоговых поправок, организации общепита следует провести анализ обновленных норм НК РФ и оценить, какие последствия возникнут у нее в связи с такими поправками.

Заметим, что сам НК РФ не устанавливает сроков корректировки налоговой политики налогоплательщика по этому основанию. Из статьи 5 НК РФ вытекает, что в отличие от поправок, улучшающих положение компании, изменения норм налогового законодательства, ухудшающие положение налогоплательщика, обратной силы не имеют. Из этого следует, что при ухудшении своего положения организация всегда может доказать, что обновленные нормы законодательства она обязана применять после вступления обновленных норм в силу, но не ранее 1-го числа очередного календарного года. Учитывая то, что налоговым периодом по налогу на прибыль является год, то, следовательно, датой применения новых норм станет 1 января года, следующего за годом принятия налоговых поправок.

 

Понятно, что любые изменения, внесенные организацией общепита в свой регламент ведения бухгалтерского учета, влекут за собой определенные последствия.

 

Если последствия изменения учетной политики оказали или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, то их следует оценить в денежном выражении, на что указывает пункт 13 ПБУ 1/2008.

Причем оценка таких последствий производится на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

При этом ПБУ 1/2008 допускает два возможных способа отражения последствий изменения учетной политики:

- ретроспективный;

- перспективный.

 

Если компания применяет УСВБУ, то она может пользоваться только перспективным методом отражения последствий изменения учетной политики. Это подтверждает и пункт 15.1 ПБУ 1/2008. Но для реализации данной возможности организация общепита должна предусмотреть это в своем учетном регламенте.

Не забудьте, что изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Кстати, аналогичное требование вытекает и из пункта 10 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 г. N 43н, а также из пункта 35 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н (далее - Положение N 34н).

 

При этом на основании пункта 21 ПБУ 1/2008 в обязательном порядке приводится не только причина изменения учетной политики, но и содержание таких изменений, а именно:

- порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

- суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

- сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.

В случае если раскрытие вышеназванной информации, по какому-то отдельному предшествующему отчетному периоду, представленному в бухгалтерской отчетности, или по отчетным периодам, более ранним в сравнении с представленными, является невозможным, факт невозможности такого раскрытия подлежит раскрытию вместе с указанием отчетного периода, в котором начнется применение соответствующего изменения учетной политики.

 

Организация общественного питания при формировании своей учетной политики должна учесть следующее:

Организационные моменты

В качестве организационных моментов учитываются отраслевые и структурные особенности организации, виды осуществляемой деятельности, а также приводится перечень применяемых отраслевых инструкции и рекомендаций.

Заметим, что в сфере общепита «основным» нормативным документом, учитывающим специфику деятельности, до сих пор остается Методика учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности, утвержденная Роскомторгом 12.08.1994 г. N 1-1098/32-2.

Для справки: из Письма Минфина России от 29.04.2002 г. N 16-00-13/03 вытекает, что отраслевые нормативные документы, утвержденные ранее, до утверждения соответствующих новых документов, можно применять в части, не противоречащей действующим законодательным и нормативным актам.

 

Кроме того, здесь указываются сведения об отчетном периоде, об организации ведения бухгалтерского учета, приводятся формы используемой «первички» и бухгалтерских регистров, график документооборота, порядок проведения инвентаризаций, формирования бухгалтерской отчетности, закрепляются методы внутреннего контроля и так далее.

 

Отчетный период

По общему правилу, установленному статьей 15 Закона N 402-ФЗ, отчетным периодом для целей бухгалтерского учета является календарный год, под которым понимается период времени с 1 января по 31 декабря включительно.

Исключение установлено лишь для вновь созданных, реорганизуемых и ликвидируемых фирм.

В частности, если речь идет о вновь созданной компании, то у нее отчетным периодом признается иной период времени, определение которого зависит от даты государственной регистрации фирмы.

Если организация общественного питания зарегистрирована после 30 сентября календарного года, то в своей учетной политике она может закрепить, что ее первым отчетным периодом признается период времени:

- с даты государственной регистрации по 31 декабря года создания компании;

- с даты государственной регистрации по 31 декабря календарного года, следующего за годом государственной регистрации.

Понятно, что выбор второго из указанных вариантов позволяет увеличить рамки отчетного периода.