Документооборот и технология обработки учетной информации в учетной политике

 

Организовать надлежащее ведение бухгалтерского и налогового учета в компании невозможно без тщательно продуманной и грамотно составленной учетной политики. В своем внутреннем нормативном документе организация закрепляет не только «свои» методы учета объектов бухгалтерского учета, но и свою систему документооборота, а также технологию обработки учетных данных. Ведь правила документооборота, и технология учета фактически являются основными элементами учетной политики, способствующими применению бухгалтерских и налоговых методов учета, избранных компанией для своего учетного процесса.

 

В силу пункта 2 статьи 8 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон N 402-ФЗ), экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.

Согласно пункту 3 статьи 8 Закона N 402-ФЗ при формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами.

В случае если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухучета, такой способ самостоятельно разрабатывается организацией исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

Так как пока соответствующие федеральные и отраслевые стандарты для организаций, не относящихся к государственному сектору, не утверждены, то при формировании своей учетной политики организации (за исключением фирм банковского сектора) на основании пункта 1 статьи 30 Закона N 402-ФЗ руководствуются действующими правилами бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденными Минфином России до 01.01.2013 г. При этом указанные правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности применяются в части, не противоречащей Закону N 402-ФЗ. Аналогичные разъяснения на этот счет приведены в Информации Минфина России N ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 года Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Информация N ПЗ-10/2012).

 

Напоминаем, что с 19.07.2017 г. действующие положения по бухгалтерскому учету (далее – ПБУ), утвержденные Минфином России в период с 01.10.1998 г. по 01.01.2013 г., признаны для целей Закона N 402-ФЗ федеральными стандартами бухгалтерского учета (далее – ФСБУ), на что указывает пункт 1.1 статьи 30 Закона N 402-ФЗ.

 

Для справки: полный перечень действующих положений по бухгалтерскому учету, приравненных к ФСБУ, приведен в Информационном сообщении Минфина России от 26.07.2017 г. N ИС-учет-8 «Новое в бухгалтерском законодательстве: факты и комментарии».

 

Порядку формирования учетной политики организации посвящено Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 г. N 106н (далее - ПБУ 1/2008), действующее с 06.08.2017 г. в редакции, обновленной Приказом Минфина России от 28.04.2017 г. N 69н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 106н».

Пунктом 4 ПБУ 1/2008 правила документооборота и технология обработки учетной информации отнесены в состав элементов учетной политики компании, которые утверждаются в ее составе.

 

Традиционно учетная политика организации представляет собой внутренний регламент фирмы, включающий в себя три самостоятельных раздела:

- организационный раздел;

- учетную политику для целей бухгалтерского учета;

- учетную политику для целей налогообложения.

Исходя из того, что названные выше элементы учетной политики связаны с организационными аспектами учета, то правила документооборота и технология обработки учетной информации закрепляются в организационном разделе учетной политики.

 

Заметим, что при разработке своей системы документооборота организации должны применять соответствующий ФСБУ, так как в силу подпункта 4 пункта 3 статьи 21 Закона N 402-ФЗ требования к документам бухгалтерского учета и документообороту в бухгалтерском учете устанавливаются соответствующим федеральным стандартом, которого, как уже было отмечено, пока нет.

Поэтому в настоящий момент для этих целей организации могут применять:

· рекомендации, изложенные в Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденном Приказом Минфина СССР от 29.07.1983 г. N 105 (далее - Положение N 105);

· Правила организации хранения, комплектования, учета и использования документов Архивного фонда Российской Федерации и других архивных документов в органах государственной власти, органах местного самоуправления и организациях, утвержденные Приказом Минкультуры России от 31.03.2015 г. N 526.

 

На это указывают и сами финансисты в пункте 3 Информации Минфина России N ПЗ-13/2015 «О применении установленных Минкультуры России правил комплектования, учета и организации хранения электронных архивных документов в отношении первичных и отчетных документов налогоплательщиков».

Как следует из Положения N 105, основными этапами документооборота являются:

- создание (получение) первичных бухгалтерских документов;

- принятие их к учету;

- обработка;

- передача в архив.

 

Поэтому в данном разделе учетной политики организация должна закрепить используемые ею формы первичной учетной документации и порядок создания первичных документов, определить контроль правильности заполнения «первички», установить порядок и сроки передачи документов в бухгалтерию для обработки, а также порядок передачи обработанных документов на хранение.

 

Законом N 402-ФЗ предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни организации подтверждают соответствующим первичным учетным документом.

К обязательным реквизитам первичного учетного документа Закон N 402-ФЗ относит:

- наименование документа;

- дату составления;

- наименование экономического субъекта, составившего документ;

- содержание факта хозяйственной жизни;

- величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

- подписи вышеназванных лиц, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

 

При этом для коммерческих фирм формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы). На это финансисты указывают в Информации N ПЗ-10/2012, а также в Письме от 20.07.2015 г. N 03-03-06/1/41407.

Выбор форм первичных учетных документов осуществляется руководителем фирмы по согласованию с лицом, ведущим учет в компании.

 

Таким образом, каждая организация определяет сама, какими формами первичных учетных документов она будет пользоваться для целей учета - типовыми или самостоятельно разработанными. Причем самостоятельно разработанные формы документов могут состоять, как только из обязательных реквизитов первичного документа, так и из обязательных и дополнительных реквизитов.

Ошибки в первичных учетных документах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость и другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни, обуславливающие применение соответствующего порядка налогообложения, не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Данные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 04.02.2015 г. N 03-03-10/4547, с чем согласилась и налоговая служба в Письме ФНС России от 12.02.2015 г. N ГД-4-3/2104@ «О направлении письма Минфина России от 4 февраля 2015 года N 03-03-10/4547 о несущественности ошибок в первичных учетных документах».

 

Обратите внимание!

Не все первичные документы, отвечающие требованиям статьи 9 Закона N 402-ФЗ, могут быть приняты к учету организацией. В силу пункта 1 статьи 9 Закона N 402-ФЗ запрещено принимать к учету документы, оформленные по не имевшим места фактам хозяйственной жизни, в том числе лежащим в основе мнимых и притворных сделок.

Для справки: под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни). В свою очередь под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки). Не являются мнимыми объектами бухгалтерского учета резервы, фонды, предусмотренные законодательством Российской Федерации, и расходы на их создание.

 

Первичный учетный документ составляется при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным, то непосредственно после его окончания. Своевременную передачу «первички» для регистрации содержащихся в ней данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этой информации обеспечивают лица, ответственные в организации за оформление соответствующих фактов хозяйственной жизни. При этом главный бухгалтер (иное лицо, ведущее учет в компании) не несет ответственности за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

 

Причем Закон N 402-ФЗ позволяет организациям пользоваться как привычными бумажными документами, так и электронными документами, заверенными электронной подписью.

 

Обратите внимание!

Если организация использует в своей деятельности «электронную» первичку, то в учетной политике следует оговорить, кем и в какие сроки изготавливаются бумажные копии, если предоставление первичных бумажных документов другим лицам предусмотрено законодательством или договором.

 

При использовании электронных первичных документов в учетной политике имеет смысл закрепить положение о том, какой подписью компания будет заверять указанные документы. Закон N 402-ФЗ обязывает использовать электронную подпись, но не уточняет ее вид.

Для справки: отношения в области использования электронных подписей при совершении гражданско-правовых сделок, оказании государственных и муниципальных услуг, исполнении государственных и муниципальных функций, при совершении иных юридически значимых действий, в том числе в случаях, установленных другими федеральными законами, регулируются нормами Федерального закона от 06.04.2011 г. N 63-ФЗ «Об электронной подписи» (далее – Закон N 63-ФЗ).

 

Минфин России в Письме от 02.06.2015 г. N 03-01-13/01/31906 говорит о том, что в соответствии с положениями статьи 21 Закона N 402-ФЗ виды электронных подписей, используемых для подписания документов бухгалтерского учета, в том числе первичных учетных документов, устанавливаются федеральными стандартами бухгалтерского учета.

В связи с этим, до принятия соответствующего федерального стандарта бухгалтерского учета, по мнению чиновников, организация может использовать любой предусмотренный Законом N 63-ФЗ вид электронной подписи. При этом финансисты обращают внимание на пункт 3 статьи 19 Закона N 63-ФЗ, согласно которому в данном случае следует применять усиленную квалифицированную электронную подпись.

Если руководитель компании принимает решение в пользу типовых форм документации, то в учетной политике можно просто указать, что применяются формы документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм, утвержденные Госкомстатом России по согласованию с Минфином России и Минэкономики России. Самостоятельные формы документов, отвечающих требованиям статьи 9 Закона N 402-ФЗ, имеет смысл вынести в отдельное приложение к учетной политике.

Напоминаем, что помимо самостоятельно разработанных форм организации вправе использовать форму универсального передаточного документа, рекомендуемую к использованию налоговиками в Письме ФНС России от 21.10.2013 г. N ММВ-20-3/96@ «Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры». Это касается и тех фирм, которые применяют специальные налоговые режимы, о чем говорит Письмо ФНС России от 05.03.2014 г. N ГД-4-3/3987@ «О применении УПД для подтверждения расходов налогоплательщиков».

 

Но вернемся к документообороту…

Движение документов на каждом из перечисленных этапов регламентируется специальным графиком - графиком документооборота.

Заметим, что сам график документооборота целесообразно утверждать не в самой учетной политике, а отдельным приказом руководителя. В учетной политике достаточно лишь отметить, что движение документации осуществляется в соответствии с графиком, утвержденным руководителем. Такой прием позволит организации в случае необходимости вносить любые изменения в график, без внесения изменений в учетную политику, которые, по общему правилу могут применяться фирмой только со следующего финансового года.

Фактически график документооборота представляет собой документ, закрепляющий оптимальный режим (сроки и очередность) обработки бухгалтерской документации, поступающей в организацию. Так как от оперативности и своевременности обработки документов зависит не только эффективная работа самой бухгалтерии, но и зачастую финансовое благополучие организации в целом, то к разработке графика документооборота следует подойти крайне ответственно.

Положением N 105 определено, что работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер организации.

Правда, конкретных рекомендаций по его составлению Положение N 105 не дает, однако отмечает, что график должен устанавливать рациональный документооборот, то есть предусматривать оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в подразделении. При этом он должен способствовать улучшению всей учетной работы в организации, усилению контрольных функций бухгалтерского учета, повышению уровня механизации и автоматизации учетных работ.

 

Обратите внимание!

При определении минимальных сроков нахождения документов в подразделении следует помнить, что для некоторого вида документов такие сроки закреплены нормативными документами. Так, например, авансовый отчет по командировке должен быть представлен в бухгалтерскую службу организации не позднее 3 рабочих дней со дня возвращения сотрудника из поездки, на это прямо указано в пункте 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 г. N 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства». На аналогичный срок указывает и пункт 26 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 г. N 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки».

 

В графике документооборота следует предусмотреть максимально возможное число документов, поступающих в организацию извне или созданных самой организаций, определить круг лиц, ответственных за их составление, а также тех сотрудников, которые будут работать с документами в дальнейшем, установить сроки и адреса их представления, а также назначить ответственных за проверку документов.

Оформить график можно в виде таблицы, схемы, либо в виде перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением организации, с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ.

Обычно организации используют табличный вариант графика документооборота, примерная форма которого предложена также Положением N 105.

С утвержденным графиком документооборота следует ознакомить каждого сотрудника - исполнителя графика движения документов. Сделать это можно путем вручения каждому сотруднику выписки из графика документооборота, в которой перечислены все документы, относящиеся к сфере деятельности конкретного сотрудника, а также указано, в какое подразделение фирмы и в какие сроки он обязан представлять соответствующие документы. Следует иметь в виду, что ответственность за соблюдение графика движения документов несут его исполнители, а контроль над соблюдением графика документооборота осуществляет главный бухгалтер компании, или иное лицо, на которое возложено ведение учета.

Несомненно, что на разработку системы документооборота в организации значительное влияние оказывает применяемая фирмой технология обработки учетной информации, которая напрямую связана с формой ведения бухгалтерского учета. Напомним, что в общепринятом понимании под формой бухгалтерского учета понимается схема построения и взаимосвязи бухгалтерских регистров, способы регистрации и группировки учетных данных, а также внесения учетных записей в бухгалтерские регистры. Из пункта 1 статьи 10 Закона N 402-ФЗ вытекает, что бухгалтерские регистры предназначены для своевременной регистрации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах.

Формы регистров бухгалтерского учета, применяемых организацией (за исключением организаций государственного сектора), утверждаются руководителем фирмы по представлению главного бухгалтера или иного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

 

Обратите внимание!

Состав обязательных реквизитов регистра бухгалтерского учета закреплен в пункте 4 статьи 10 Закона N 402-ФЗ. К ним относятся:

- наименование регистра;

- наименование экономического субъекта, составившего регистр;

- дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр;

- хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета;

- величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения;

- наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра;

- подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

 

Закон N 402-ФЗ позволяет организациям вести бухгалтерские регистры не только в бумажном виде, но и в электронном. Последний вариант предполагает, что электронный регистр заверяется электронной подписью лица, ответственного за его ведение.

Причем фактически регистры бухгалтерского учета представляют собой таблицы определенной формы и вида, используемые организацией для внесения учетных записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Совокупность всех бухгалтерских регистров, используемых организацией с установленным порядком и способом их заполнения, определяет форму бухгалтерского учета, используемую организацией. Заметим, что на выбор формы бухгалтерского учета значительное влияние оказывают масштабы и структура компании, объемы учетной работы и, конечно же, степень автоматизации учетного процесса. Учитывая свою специфику, организация самостоятельно определяет форму ведения бухгалтерского учета и закрепляет свое решение в учетной политике компании.

Сегодня наиболее распространенными формами бухгалтерского учета выступают:

- Мемориально-ордерная;

- Журнально-ордерная;

- Автоматизированная;

- Упрощенная.

Мемориально-ордерная форма традиционно используется в организациях, финансируемых из бюджета, хотя в условиях небольшого объема учетной работы может применяться и в коммерческой фирме.

Вместе с тем, коммерческие организации в основном применяют журнально-ордерную форму учета, которая утверждена еще документом союзного значения - Письмом Минфина СССР от 08.03.1960 г. N 63 «Об инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства». При этом небольшие организации могут руководствоваться Письмом Минфина СССР от 06.06.1960 г. N 176 «Об инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций». Отметим, что указанные Письма Минфина СССР применяются с учетом рекомендаций по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства, направленных Письмом Минфина России от 24.07.1992 г. N 59 «О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях».

Если в организации для ведения бухгалтерского учета используются специальные программные средства, то применяется автоматизированная форма учета.

 

Организации - субъекты малого предпринимательства с простым технологическим процессом производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, имеющие незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более ста в месяц) могут использовать так называемую упрощенную форму бухгалтерского учета. Такую возможность указанным субъектам предоставляют Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные Приказом Минфина России от 21.12.1998 г. N 64н «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства» (далее – Типовые рекомендации).

Согласно пункту 21 Типовых рекомендаций упрощенная форма бухгалтерского учета может вестись по:

Ø простой форме бухгалтерского учета (без использования регистров бухгалтерского учета);

Ø форме бухгалтерского учета с использованием бухгалтерских регистров.

Согласен с этим и Минфин России в Информации от 29.06.2016 г. N ПЗ-3/2016 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности».

 

Для справки: критерии отнесения субъектов экономической деятельности в состав субъектов малого предпринимательства установлены статьей 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Закона N 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. При этом, как сказано в пункте 3 статьи 10 Закона N 402-ФЗ, бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не установлено федеральными стандартами. Не допускается ведение счетов бухгалтерского учета вне применяемых экономическим субъектом регистров бухгалтерского учета.

 

Для справки: отказаться от применения двойной записи могут только микропредприятия и некоммерческие организации, на что указывает пункт 6.1 ПБУ 1/2008.

 

Из этого вытекает, что состав бухгалтерских регистров, применяемых компанией, должен определяться с таким расчетом, чтобы в них могли отражаться операции, отражаемые на всех счетах бухгалтерского учета, предусмотренных рабочим планом счетов организации.