Понятие налоговых преступлений.

Налоговые преступления – это преступления, связанные с уклонением от уплаты налогов. В настоящее время уголовная ответственность за совершение налоговых преступлений в российском законодательстве предусмотрена статьями 198, 199, 199.1, 199.2 Уголовного кодекса РФ. Обязанность физических и юридических лиц платить налоги и сборы установлена ст. 57 Конституции Российской Федерации, кото­рая гласит: «Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют».

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвоз­мездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в фор­ме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяй­ственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 Налогового кодекса).

Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с ор­ганизаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государ­ственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8 Налогового кодекса).

Согласно ст. 12 Налогового кодекса в Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные.

Федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, которые установлены Налоговым кодексом и обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено п. 7 ст. 12 Налогового кодекса (специальные налого­вые режимы).

Региональными налогами признаются налоги, которые уста­новлены Налоговым кодексом и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях соот­ветствующих субъектов Российской Федерации, если иное не пред­усмотрено п. 7 ст. 12 Налогового кодекса (специальные налоговые режимы). Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов Российской Федерации в со­ответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и закона­ми субъектов Российской Федерации о налогах.

Местными налогами признаются налоги, которые установ­лены Налоговым кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муници­пальных образований, если иное не предусмотрено п. 4, 7 ст. 12 Налогового кодекса. Местные налоги вводятся в действие и прекра­щают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и нор­мативными правовыми актами представительных органов муници­пальных образований о налогах.

При установлении местных налогов представительными орга­нами муниципальных образований (законодательными (представи­тельными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены Налоговым кодексом, налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, а также могут устанав­ливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения. Иные элементы налогообложения по местным налогам и налогопла­тельщики определяются Налоговым кодексом.

В соответствии со ст. 13 Налогового кодекса установлены 6 фе­деральных налогов и 2 федеральных сбора. К ним относятся:

- налог на добавленную стоимость;

- акцизы;

- налог на доходы физических лиц;

- налог на прибыль организаций;

- налог на добычу полезных ископаемых;

- водный налог;

- сборы за пользование объектами животного мира и за поль­зование объектами водных биологических ресурсов;

- государственная пошлина.

Перечень региональных налогов дан в ст. 14 Налогового кодек­са. Их всего три:

- налог на имущество организаций;

- налог на игорный бизнес;

- транспортный налог.

Местные налоги установлены ст. 15 Налогового кодекса:

- земельный налог;

- налог на имущество физических лиц.

Не могут устанавливаться федеральные, региональные или местные налоги и сборы, не предусмотренные Налоговым кодексом. Отменены федеральные, региональные и местные налоги и сборы также могут быть только Налоговым кодексом.

Как уже было сказано выше в настоящее время уголовная ответственность за совершение налоговых преступлений предусмотрена статьями 198, 199, 199.1, 199.2 Уголовного кодекса РФ.

Как показывает следственная практика последних лет, наиболее часто расследуемым составом являются преступления, предусмотренные ст. 199 УК РФ.

Так, как уже отчасти было сказано, 8 месяцев 2011 года в следственные органы Следственного комитета Российской Федерации поступило 4 119 сообщений о налоговых преступлениях. По результатам рассмотрения которых возбуждено 769 уголовных дел, в том числе по признакам преступлений, предусмотренных: ст. 199 УК РФ – 295, ст. 198 УК РФ – 207, ст. 199.1 УК РФ – 99, ст. 199.2 УК РФ – 168.

Следственным управлением по Кировской области за 2011 год возбуждено 24 уголовных дела о налоговых преступлениях. Из них по ст. 198 УК РФ – 4 дела; ст. 199 УК РФ – 8 дел; ст. 199.1 УК РФ – 6 дел; ст. 199.2 УК РФ – 6 дел.

1. Статья 198 УК РФ (Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица).

Объектом рассматриваемого преступления считается установ­ленный в Российской Федерации порядок уплаты физическими лицами налогов и (или) сборов в бюджетную систему Российской Федерации. Но по этому вопросу имеются различные точки зрения ученых.

Согласно п. 1 постановления Пленума Верховного Суда Рос­сийской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике при­менения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» общественная опасность уклонения от уплаты налогов и сборов заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации.

Уголовная ответственность наступает в случае уклонения от уплаты как федеральных налогов и сборов, так и региональных или местных налогов.

Объективная сторона рассматриваемого преступления выра­жается в следующих действиях или бездействии:

непредставлении налоговой декларации, представление кото­рой в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным;

непредставлении иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным;

включении в налоговую декларацию заведомо ложных сведе­ний;

включении заведомо ложных сведений в иные документы, пред­ставление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным.

Согласно ст. 23 Налогового кодекса налогоплательщики обяза­ны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты) и другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Понятие налоговой декларации дано в п. 1 ст. 80 Налогового кодекса. Это письменное заявление или заявление, составленное в электронном виде и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи, налогопла­тельщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Под другими документами, представление которых в соответ­ствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сбо­рах является обязательным, понимаются любые предусмотренные Налоговым кодексом и принятыми в соответствии с ним федераль­ными законами документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов и (или) сборов. Например, документы о наличии права у налогоплательщика на получение имущественного налого­вого вычета, установленного пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса.

Налоговая декларация представляется в порядке и сроки, уста­новленные налоговым законодательством, в налоговый орган по ме­сту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового аген­та) по установленной форме на бумажном носителе или по установ­ленным форматам в электронном виде вместе с документами, ко­торые в соответствии с Налоговым кодексом должны прилагаться к налоговой декларации. Налоговая декларация представляется на­логоплательщиком в налоговый орган по каждому виду налога по определенной форме лично или через его представителя, а также может быть направлена по почте, в том числе электронной.

Под непредставлением налоговой декларации или иных доку­ментов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, понимается неподача указанных документов в налоговые органы в порядке и сроки, установленные законодательством о налогах и сбо­рах. Для каждого вида налога и сбора эти сроки устанавливаются от­дельно. Например, в соответствии с п. 1 ст. 229 Налогового кодекса (абз. 2) плательщик налога на доходы физических лиц обязан пред­ставить налоговую декларацию в налоговый орган по месту своего учета не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено ст. 227¹ Налогового кодекса.

Включение в налоговую декларацию или иные документы за­ведомо ложных сведений выражается в умышленном указании в них любых не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения, расчете налоговой базы, наличии налоговых льгот или вычетов и любой иной информации, влияющей на правильное исчисление и уплату налогов и сборов.

В объективную сторону данного преступления входят также последствия в виде совершения его в крупном размере и наличие причинной связи между действием либо бездействием и наступив­шими общественно опасными последствиями.

Предметом преступления являются налоги и сборы, подлежа­щие уплате физическим лицом.

Налогоплательщики - физические лица уплачивают следую­щие основные виды налогов: налог на доходы (НДФЛ), транспорт­ный налог, земельный налог, налог на имущество физических лиц. Порядок и сроки их уплаты предусматриваются законодательством о налогах и сборах.

Субъект преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, - физическое лицо, достигшее возраста шестнадцати лет, обязанное в соответствии с законодательством о налогах и сборах своевременно и в полном объеме уплатить налоги и (или) сборы.

Налоговый кодекс предусматривает следующие категории на­логоплательщиков - физических лиц:

а) физические лица - граждане Российской Федерации, ино­странные граждане и лица без гражданства (абз. 3 п. 2 ст. 11 Нало­гового кодекса);

б) индивидуальные предприниматели - физические лица, заре­гистрированные в установленном порядке и осуществляющие пред­принимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств (абз. 4 п. 2 ст. 11, пп. 1 п. 1 ст. 227 Налогового кодекса);

в) нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой (пп. 2 п. 1 ст. 227 Налогового кодекса).

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую дея­тельность без образования юридического лица, но не зарегистриро­вавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в наруше­ние требований гражданского законодательства Российской Федера­ции, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивиду­альными предпринимателями (п. 2 ст. 11 Налогового кодекса).

В тех случаях, когда лицо, фактически осуществляющее свою предпринимательскую деятельность через подставное лицо (напри­мер, безработного, который формально был зарегистрирован в ка­честве индивидуального предпринимателя), уклонялось при этом от уплаты налогов (сборов), его действия подлежат квалификации по ст. 198 УК РФ как исполнителя данного преступления, а действия иного лица в силу ч. 4 ст. 34 УК РФ - как его пособника при условии, если он сознавал, что участвует в уклонении от уплаты налогов (сбо­ров) и его умыслом охватывалось совершение этого преступления.

Часть 2 ст. 198 УК РФ предусматривает уголовную ответствен­ность за то же деяние, совершенное в особо крупном размере.

Понятия крупного и особо крупного размеров уклонения от уплаты налогов и (или) сборов даны в примечании к ст. 198 УК РФ.

Крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, со­ставляющая за период в пределах трех финансовых лет (сноска № 5) подряд более 600 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 млн. 800 тыс. руб., а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финан­совых лет подряд более 3 млн. руб., при условии, что доля неупла­ченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 9 млн. руб.

Указание на три финансовых года не означает, что уклонение от уплаты налогов и (или) сборов должно иметь место только в те­чение трех финансовых лет подряд. Необходимая для уголовной ответственности сумма уклонения от уплаты налогов и (или) сбо­ров может образоваться и в пределах одного финансового года, по одному или нескольким налогам, в течение одного налогового пе­риода. Также следует иметь в виду, что крупный (особо крупный) размер неуплаченных налогов и (или) сборов исчисляется за период в пределах трех финансовых лет подряд и в тех случаях, когда сроки их уплаты выходят за пределы данного трехлетнего периода и они истекли (п. 12 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64).

В соответствии с примечанием 2 к ст. 198 УК РФ лицо, впер­вые совершившее преступление, предусмотренное данной статьей, освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сум­му штрафа в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом.

Порядок освобождения от уголовной ответственности за пре­ступления, предусмотренные ст. 198-199¹ УК РФ, регламентирован ст. 28¹ УПК РФ (Прекращение уголовного преследования по делам, связанным с нарушением законодательства о налогах и сборах), кото­рая введена Федеральным законом от 29 декабря 2009 г. № 383-ФЭ.

Данная норма УПК РФ устанавливает возможность прекраще­ния уголовного преследования в отношении лица, подозреваемого или обвиняемого в совершении преступления, предусмотренного ст. 198-199¹ УК РФ, не только по основаниям, предусмотренным ст. 24 и 27 УПК РФ, но и в случае, если до окончания предвари­тельного следствия ущерб, причиненный бюджетной системе Рос­сийской Федерации в результате преступления, будет возмещен в полном объеме.

В целях ст. 28¹ УПК РФ под возмещением ущерба, причинен­ного бюджетной системе Российской Федерации, понимается уплата в полном объеме следующих сумм:

недоимки в размере, установленном налоговым органом в ре­шении о привлечении к ответственности, вступившем в силу;

соответствующих пеней;

штрафов в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

До прекращения уголовного преследования лицу должны быть разъяснены основания его прекращения в соответствии с ч. 1 ст. 28¹ УПК РФ и право возражать против прекращения уголовного пресле­дования.

Прекращение уголовного преследования по основаниям, ука­занным в ч. 1 ст. 28¹ УПК РФ, не допускается, если лицо, в отноше­нии которого прекращается уголовное преследование, против этого возражает. В таком случае производство по уголовному делу должно продолжаться в обычном порядке.

Надо отметить, что если в соответствии с примечанием 2 к ст. 198 УК РФ лицо, возместившее причиненный ущерб с предусмо­тренными пенями и штрафами, освобождается от уголовной ответ­ственности лишь в случае совершения налогового преступления впервые, то положения ст. 28¹ УПК РФ предусматривают прекраще­ние уголовного дела в случае уплаты недоимки, пени и штрафов вне зависимости от повторности совершения преступления.

Субъективная сторона преступления характеризуется только прямым умыслом.

2. Статья 199 УК РФ (Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации).

Объект и объективная сторона преступления, предусмотренно­го ст. 199 УК РФ, аналогичны объекту и объективной стороне пре­ступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ.

Предметом преступления являются налоги и сборы, подлежа­щие уплате организацией.

Понятие организации дано в абз. 1 п. 2 ст. 11 Налогового кодек­са. Это юридические лица, образованные в соответствии с законода­тельством Российской Федерации (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, создан­ные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указан­ных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации (иностранные организации).

Основными налогами, которые уплачивают организации, являют­ся налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на прибыль орга­низаций, налог на добычу полезных ископаемых, водный налог, налог на имущество организаций, транспортный налог, земельный налог.

Понятие налоговой декларации, как уже указывалось, дано в п. 1 ст. 80 Налогового кодекса.

Иными документами, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах яв­ляется обязательным, для целей ст. 199 УК РФ могут быть: выписка из бухгалтерского баланса, выписки из книги продаж, копия жур­нала полученных и выставленных счетов-фактур (п. 6 ст. 145 На­логового кодекса), годовые отчеты (абз. 2 п. 8 ст. 307 Налогового кодекса) и т.д.

Обязательным компонентом объективной стороны рассма­триваемого преступления, как и в ст. 198 УК РФ, является крупный размер неуплаченных налогов и (или) сборов и наличие причинной связи между деянием и наступившими общественно опасными по­следствиями.

К субъектам преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, относятся:

руководитель организации-налогоплательщика, главный бух­галтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бух­галтера), в обязанности которых входит подписание отчетной доку­ментации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов;

иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий;

лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера/бухгалтера (п. 7 постановления Пленума Вер­ховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64).

Если указанные лица заранее договорились о совместном со­вершении действий, направленных на уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации-налогоплательщика, то содеянное над­лежит квалифицировать по п. «а» ч. 2 ст. 199 УК РФ.

Иные служащие организации-налогоплательщика (организа­ции - плательщика сборов), оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть при наличии к тому оснований привлечены к уголовной ответственности по соответ­ствующей части ст. 199 УК РФ как пособники данного преступления (ч. 5 ст. 33 УК РФ), умышленно содействовавшие его совершению.

Лицо, организовавшее совершение преступления, предусмо­тренного ст. 199 УК РФ, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации- налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, а равно содействовавшее совершению преступления советами, указа­ниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель либо пособник по соответствующей части ст. 33 УК РФ и соответствующей части ст. 199 УК РФ.

Если лицо осуществляет юридическое или фактическое руко­водство несколькими организациями и при этом в каждой из них уклоняется от уплаты налогов и (или) сборов, то его действия при наличии к тому оснований надлежит квалифицировать по совокуп­ности нескольких преступлений, предусмотренных соответствую­щими частями ст. 199 УК РФ.

Действия должностных лиц налоговых органов, а также органов государственной власти и органов местного самоуправления, умыш­ленно содействовавших совершению преступлений, предусмотрен­ных ст. 198, 199, 199¹ и 199² УК РФ, надлежит квалифицировать как соучастие в совершении указанных преступлений, а если при этом они действовали из корыстной или иной личной заинтересованно­сти, то по совокупности и по соответствующим статьям УК РФ о преступлениях против интересов государственной службы и служ­бы в органах местного самоуправления (ст. 285, 290, 292).

Часть 2 ст. 199 УК РФ предусматривает более жесткие санкции за то же деяние, совершенное:

а) группой лиц по предварительному сговору;

б) в особо крупном размере.

Согласно примечанию 1 к ст. 199 УК РФ крупным размером в ст. 199-199¹ УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, со­ставляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд бо­лее 2 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 6 млн. руб., а особо крупным разме­ром - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 30 млн. руб.

Как и в ст. 198 УК РФ, в соответствии с п. 11, 12 постановле­ния Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 дека­бря 2006 г. № 64 необходимая для уголовной ответственности сумма уклонения от уплаты налогов и (или) сборов может образоваться и в пределах одного финансового года, по одному или нескольким нало­гам, в течение одного налогового периода. Также необходимо иметь в виду, что крупный (особо крупный) размер неуплаченных налогов и (или) сборов исчисляется за период в пределах трех финансовых лет подряд и в тех случаях, когда сроки их уплаты выходят за преде­лы данного трехлетнего периода и они истекли.

Субъективная сторона преступления характеризуется только прямым умыслом. Лицо должно осознавать общественную опасность своих действий и желать наступления их последствий в виде неупла­ты налогов и (или) сборов в крупном либо особо крупном размере.

Моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 198, 199 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством.

Примечанием 2 к ст. 199 УК РФ предусмотрена возможность освобождения от уголовной ответственности лица, впервые совер­шившего данное преступление, если этим лицом либо организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с которой вменяется данному лицу, полностью уплачены суммы недоимки и соответству­ющих пеней, а также сумма штрафа в размере, определяемом в со­ответствии с Налоговым кодексом.

Порядок освобождения от уголовной ответственности, как уже указывалось, регламентирован ст. 28¹ УПК РФ.

 

3. Статья 199¹ УК РФ (Неисполнение обязанностей налогового агента).

Объект преступления, предусмотренного ст. 199¹ УК РФ, ана­логичен объекту ст. 198-199 УК РФ.

Предметом преступления являются налоги, подлежащие ис­числению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюд­жетную систему Российской Федерации.

Объективная сторона рассматриваемого преступления выра­жается в совершении запрещенного законодательством бездействия, заключающегося в неисполнении обязанностей налогового агента, которые состоят в исчислении, удержании у налогоплательщиков и перечислении налогов в бюджетную систему Российской Федера­ции.

Налоговыми агентами признаются физические лица и органи­зации (п. 1 ст. 24 Налогового кодекса).

В соответствии с п. 3 ст. 24 Налогового кодекса налоговые аген­ты обязаны:

- правильно и своевременно исчислять, удерживать из денеж­ных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответ­ствующие счета Федерального казначейства;

- письменно сообщать в налоговый орган по месту своего уче­та о невозможности удержать налог и о сумме задолженности на­логоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;

- вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщи­кам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджет­ную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждо­му налогоплательщику;

- представлять в налоговый орган по месту своего учета до­кументы, необходимые для осуществления контроля за правильно­стью исчисления, удержания и перечисления налога;

- в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

При этом надо обратить внимание на положение п.п. 1 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса о том, что налоговый агент обязан исчислить и произвести удержание суммы налога из тех денежных средств, которые предназначены для выплаты налогоплательщику. Отсюда следу­ет, что статус налогового агента возникает у физического лица или организации лишь в том случае, если они являются источниками выплат налогоплательщику доходов, подлежащих обложению на­логами (п. 16 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения су­дами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления»).

Обязанность налогового агента по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему Россий­ской Федерации налогов возникает в следующих случаях:

- в соответствии со ст. 161 Налогового кодекса российские организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах Российской Федерации, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Рос­сийской Федерации в качестве налогоплательщиков, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на добавленную стои­мость;

- в соответствии со ст. 226 Налогового кодекса организации и физические лица, выступающие в качестве работодателей, обязаны исчислять, удерживать и перечислять в бюджетную систему Россий­ской Федерации налог на доходы физических лиц;

- в соответствии с п. 4 ст. 286 и ст. 310 Налогового кодекса российские организации, а также иностранные организации, осу­ществляющие деятельность в Российской Федерации через постоян­ное представительство, являющиеся партнерами иностранных орга­низаций, не имеющих постоянных представительств и получающих доходы на территории Российской Федерации, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на прибыль;

- в соответствии с п. 5 ст. 286 Налогового кодекса российские организации, выплачивающие дивиденды владельцам акций или до­лей в уставных капиталах, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на прибыль.

Ответственность за преступление, предусмотренное ст. 199¹ УК РФ, наступает при совершении хотя бы одного из указанных в законе деяний:

неисполнение обязанностей по исчислению налогов;

неисполнение обязанностей по удержанию налогов; неисполнение обязанностей по перечислению налогов в бюд­жетную систему Российской Федерации.

В объективную сторону входит также совершение преступле­ния в крупном размере, а по ч. 2 ст. 199¹ УК РФ - в особо крупном размере и наличие причинно-следственной связи между совершен­ным деянием и наступившими общественно опасными последствия­ми.

При этом необходимо помнить, что вопреки диспозиции ч. 1 ст. 199 УК РФ действующее законодательство Российской Федера­ции о налогах и сборах не возлагает на налоговых агентов обязанно­сти по исчислению, удержанию и перечислению сборов в бюджет­ную систему Российской Федерации. Также на налоговых агентов не возлагаются обязанности по исчислению, удержанию и перечис­лению налогов во внебюджетные фонды.

Субъектом преступления является лицо, достигшее возраста 16 лет и исполняющее обязанности налогового агента по исчисле­нию, удержанию или перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно п. 17 постановления Пленума Верховного Суда Рос­сийской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 к субъектам престу­пления, предусмотренного ст. 199¹ УК РФ, могут быть отнесены:

физические лица, достигшие возраста 16 лет и имеющие статус индивидуального предпринимателя, а также нотариусы, занимаю­щиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские каби­неты;

лица, на которых в соответствии с их должностным или слу­жебным положением возложена обязанность по исчислению, удер­жанию или перечислению налогов. То есть если налоговым агентом является организация, то ответственность за исполнение обязанно­стей налогового агента возлагается на руководителя организации, главного (старшего) бухгалтера, иных работников организации, спе­циально уполномоченных на исчисление, удержание и перечисление налогов, а также на лицо, фактически исполняющее обязанности ру­ководителя или главного (старшего) бухгалтера.

Моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 199¹ УК РФ, является фактическое неперечисление налоговым агентом в бюджетную систему Российской Федерации в порядке и в сроки, которые установлены Налоговым кодексом, сумм налогов, которые он обязан был исчислить и удержать у налогоплательщика.

Субъективная сторона преступления характеризуется прямым умыслом, причем виновное лицо руководствуется личными интере­сами, которые могут иметь корыстный характер или быть связанны­ми с побуждениями сугубо личного характера (например, родствен­ные чувства). Пленум Верховного Суда Российской Федерации ука­зал, что личный интерес как мотив рассматриваемого преступления может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера, обусловленную такими побуж­дениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.д. (п. 17 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64).

Неисполнение налоговым агентом обязанностей по правильно­му и своевременному исчислению, удержанию и перечислению на­логов в бюджетную систему Российской Федерации, не связанное с личными интересами, не образует состава преступления, предусмо­тренного ст. 199¹ УК РФ, в том числе и тогда, когда такие деяния совершены в крупном или особо крупном размере.

Согласно примечанию 1 к ст. 199 УК РФ крупным размером в ст. 199¹ УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, составляю­щая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 6 млн. руб., а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 30 млн. руб.

При определении суммы и периода, в который не были испол­нены обязанности налогового агента, необходимо учитывать поло­жения п. 12 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 о том, что необходимая для уголовной ответственности сумма может образоваться и в пределах одного финансового года, по одному или нескольким налогам, в те­чение одного налогового периода. Кроме того, крупный (особо крупный) размер неуплаченных налогов исчисляется за период в пределах трех финансовых лет подряд и в тех случаях, когда сроки их уплаты выходят за пределы данного трехлетнего периода и они истекли.

Примечанием 2 к ст. 199 УК РФ предусмотрено освобождение от уголовной ответственности лица, впервые совершившего пре­ступление, предусмотренное ст. 199¹ УК РФ, если этим лицом либо организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов которой вменяется данному лицу, полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа в размере, опреде­ляемом в соответствии с Налоговым кодексом.

Порядок освобождения от уголовной ответственности за пре­ступление, предусмотренное ст. 199¹ УК РФ, регламентирован ст. 28¹ УПК РФ.

4. Статья 199² УК РФ (Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов).

Объектом преступления, предусмотренного ст. 199² УК РФ, является установленный порядок взыскания недоимки по налогам и (или) сборам.

При этом под недоимкой, о которой идет речь в диспозиции на­званной статьи, понимается сумма налога или сумма сбора, не упла­ченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок (ст. 11 Налогового кодекса).

Предметом преступления являются денежные средства либо имущество организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом и Федеральным законом от 2 октября 2007 года № 229-ФЗ «Об исполни­тельном производстве» (с последующими изменениями и дополне­ниями), должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам. В это понятие включаются денежные средства нало­гоплательщика (плательщика сборов) на счетах в банках, их налич­ные денежные средства, а также иное имущество, перечисленное в ст. 47 Налогового кодекса:

имущество, не участвующее непосредственно в производстве продукции (товаров), в частности, ценные бумаги, валютные ценно- сти, непроизводственные помещения, легковой автотранспорт, пред­меты дизайна служебных помещений;

готовая продукция (товары), а также иные материальные цен­ности, не участвующие и (или) не предназначенные для непосред­ственного участия в производстве,

сырье и материалы, предназначенные для непосредственного участия в производстве, а также станки, оборудование, здания, соо­ружения и другие основные средства;

имущество, переданное по договору во владение, в пользо­вание или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или при­знаны недействительными в установленном порядке;

другое имущество, за исключением предназначенного для по­вседневного личного пользования индивидуального предпринимате­ля или членов его семьи, определяемое в соответствии с законода­тельством Российской Федерации.

Объективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199² УК РФ, характеризуется сокрытием денежных средств либо иного имущества, принадлежащих организации или индивидуаль­ному предпринимателю-налогоплательщику (налоговому агенту), за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки по на­логам. Под сокрытием следует понимать деяние, направленное на воспрепятствование принудительному взысканию недоимки по на­логам и сборам в крупном размере.

Исходя из примечания к ст. 169 УК РФ, под крупным размером следует понимать стоимость сокрытого имущества в сумме, которая необходима для погашения задолженности, превышающей 1 млн. 500 тыс. руб.