Організація і методика аудиту витрат виробництва і собівартості готової продукції.

 

Розвиток ринкових відносин, впровадження різноманітних форм власності, реформування економічних відносин в Україні потребують більше достовірних даних бухгалтерського обліку для управління виробничим процесом. Процес управління виробництвом тісно пов’язаний з системою внутрішнього та зовнішнього контролю з метою прийняття відповідних управлінських рішень. Тому особливе місце в системі контролю займає незалежний контроль, тобто аудит підприємницької діяльності. Існують різні визначення поняття “аудит”. Згідно Закону України “Про аудиторську діяльність ” від 20 лютого 1996 року №54/96-ВР аудитом вважається перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб’єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

Перш, ніж проводити аудит на підприємстві, аудитору необхідно отримати інформацію про всі види його діяльності, так як ці дані допоможуть сформувати загальну стратегію такого аудиту, скласти загальний план і програму перевірки, визначити ступінь ризику не виявлення помилок.

Для ефективного проведення аудиту необхідна розробка загальної стратегії подальшої роботи та детального підходу для майбутнього аудиту, часу здійснення та обсягу аудиторських процедур. Приступаючи до аудиторського обслуговування будь-якого клієнта, аудиторська фірма насамперед повинна визначити свою стратегію. Це зумовлено тим, що аудиторське обслуговування тісно пов'язано із сукупністю аудиторського i підприємницького ризиків. Аудитор повинен вчасно визначити можливості взаємовідносин із клієнтом, за яких він не втратить незалежності власної позиції, зменшить свій ризик i збере достатню кількість аудиторських свідчень високої якості, щобсформувати i виразити в аудиторському висновку правильне i професійне судження про звітність клієнта. Сукупний аудиторський ризик визначається як ймовірність формування неправильної думки, складання неправильного аудиторського висновку за результатами здійсненої перевірки. Важливим питанням є методика визначення розміру аудиторського ризику. Загальний аудиторський ризик можна визначити за такою факторною моделлю:

АР=ВР*РК*РН, (3.1.)

де АР – загальний аудиторський ризик; ВР – властивий ризик; РК – ризик системи контролю; РН – ризик не виявлення.

Наведену загальну модель визначення аудиторського ризику можна розкласти на складові:

1. властивий ризик (ВР), що виникає в результаті діяльності підприємства;

2. ризик контролю (РК), що складається з ризику системи контролю та ризику організації бухгалтерського обліку;

3. ризик не виявлення (РН) – невиявлені помилки, що залишаться при проведенні аудиту внаслідок недостатнього аналітичного огляду та тестового контролю.

Звичайно, як і будь-який аудиторський ризик не можна усунути повністю, тому в аудиторській практиці встановлено прийнятний рівень загального ризику – 5%, а отже, рівень довіри до аудиторського висновку становитиме 95%. Для визначення та оцінки ступеня властивого ризику та ризику контролю на ПАТ „ЦГЗК” аудитор застосовує листок властивого ризику та ризику контролю (додаток АЛ).

На основі результатів проведеного анкетування аудитор оцінює ступінь властивого ризику та ризику контролю співвідношенням загальної кількості відповідей з високим ризиком до загальної кількості відповідей. Отже, властивий ризик та ризик контролю становить:

Властивий ризик та ризик контролю = (24 / 63)*100%

Властивий ризик та ризик контролю = 38%

Використовуючи формулу розрахунку загального аудиторського ризику (формула 4.1.) знайдемо ризик не виявлення помилок як:

РН = АР / ВР * РК

РН = 0,03 / 0,38

РН = 0,078

При цьому очевидно, що якщо максимальна величина ризику не виявлення дорівнює 8%, то необхідний ступінь впевненості в результатах роботи аудитора буде приблизно 92% усієї сукупності інформації клієнта, що стосується обліку в частині використання виробничих запасів. Тому аудитор приймає рішення щодо згоди на проведення аудиту на ПАТ “ЦГЗК” і приступає до складання стратегії аудиту собівартості продукції.

1. Визначити основні завдання проведення аудиту собівартості продукції.

2. Відповідно до поставлених завдань окреслити коло джерел інформації, необхідних для проведення перевірки – які саме бухгалтерські і не бухгалтерські документи будуть використовуватись, а також необхідно визначити їх кількість.

3. Вивчається відповідність ведення обліку в частині використання запасів обраній обліковій політиці підприємства і чинному законодавству.

4. Перевірка правильності оформлення первинних документів, в яких розкривається інформація про господарські факти і процеси на підприємстві.

5. Аудит відповідності даних аналітичного, синтетичного та первинного обліку собівартості продукції

6. Перевірка правильності формування собівартості продукції.

Для більш чіткого та ефективного проведення аудиторської перевірки на ПАТ “ЦГЗК” аудитор повинен провести розрахунок гранично допустимої помилки об’єкту перевірки. Для цього здійснюється вибір допустимого рівня суттєвості. Для розрахунку рівня суттєвості аудитор повинен обрати базовий показник і відсоток до нього, який буде відповідати величині максимально допустимої помилки. При виборі базового показника аудитори керуються його значущістю для користувачів бухгалтерської звітності та відносною стабільністю вибраного показника. За базовий показник аудитор обирає фактичну вартість запасів. Суттєвість визначає рівень граничної сумарної помилки і визначається за формулою:

М = N / n * R, (3.2)

де М – суттєвість, N – кількість елементів сукупності, що перевіряється, n – кількість елементів у вибірці, R – коефіцієнт надійності (залежить від прийнятого аудитором коефіцієнта ймовірності).

Але в нашому випадку кількісний рівень суттєвості визначений підприємством статтею 3 Наказу про організацію бухгалтерського, податкового обліку та облікову політику від 04.01.2005 року, яка визначає – „встановити межу суттєвості при складанні фінансової звітності в розмірі 50 грн.”. Таким чином, рівень допустимої помилки не повинен перевищувати 50 грн.

програми і аудиторських процедур, оцінці та ви­значенні обсягу аудиторської перевірки.

Планування роботи аудитора починається з моменту отримання від клієнта листа заявки на проведення аудиту (додаток АМ).

При складанні плану проведення аудиту аудитор аналізує такі основні питання:

1. Вибір методичних прийомів проведення аудиту стану обліку собівартості продукції. Таким прийомами можуть бути:

ü формальна перевірка, яка передбачає встановлення правильності заповнення документів, перевірку наявності і достовірності тих реквізитів, які передбачені для даного типу документів (наприклад, накладна, вимога, лімітна картка тощо);

ü арифметична перевірка, що передбачає перевірку всіх сум та арифметичних підрахунків, що містяться у документі;

ü зустрічна передбачає вивчення правдивості операцій шляхом співставлення документів та записів в різних облікових регістрах, що відносяться до одних і тих же операцій;

ü нормативно-правова встановлює відповідність здійсненої операції діючим правилам, встановленим вимогам, законам, діючим нормам відпуску запасів, лімітам тощо;

ü узагальнення і реалізація результатів аудиту – сукупність прийомів синтезування результатів аудиту і прийняття на їх основі відповідних рішень щодо виправлення помилок та недоліків обліку і запобігання їх виникненню в майбутньому.

ü також досить дієвими методичними прийомами можуть бути аналіз, синтез, порівняння, опитування, спостереження.

2. Дослідження замовника проведення аудиту.

Аудитор одержує інформацію про організаційно-виробничу структуру замовника ПАТ “ЦГЗК”, особливості його виробничої та господарської діяльності, структурні підрозділи, дочірні та залежні організації, про систему обліку та внутрішнього конт­ролю, принципи формуван­ня оплати праці персоналу тощо. Таку інформацію можна одержати, вивча­ючи засновницькі доку­менти, бухгалтерську, податкову і статистичну звітність, звіти попередньої аудиторської перевірки, акти податкових перевірок, плани і кошториси, договори, контракти, прото­коли зборів і засідань.

3. Заключення договору.

Процедура проведення аудиту є процесом надання аудиторських послуг, а тому потребує належного оформлення, а саме складання договору на проведення аудиту, який є основним документом, що засвідчує факт досягнення домовленості між замовником і виконавцем про проведення аудиторської перевірки. Він є офіційним документом, який регламентує взаємовідносини аудиторської фірми з клієнтом. Згідно з договором про надання аудиторських послуг аудитор – виконавець зобов’язується надати послуги або провести аудит, а замовник – клієнт – оплатити ці послуги. Цей документ підтверджує і фіксує офіційну юридичну згоду інтересів сторін договору. Договір документально засвідчує, що сторони дійшли згоди з усіх пунктів, обумовлених в ньому. Для того, щоб уникнути неправильного розуміння сторонами взятих на себе обов'язків, умов їх виконання та прийнятого рівня відповідальності, необхідно максимально ясно обумовити всі суттєві аспекти взаємовідносин, які виникають у зв'язку з його укладанням. Листи можуть бути невід’ємною складовою частиною або додатком до договору, якщо це буде обумовлено умовами договору.

Порядок підготовки, умови та зміст договору на проведення аудиту в Україні регулюються міжнародним нормативом аудиту № 210 “Умови домовленостей про аудит” та іншими нормами Цивільного кодексу України. У нормативі вказується, що договір має містити такі положення:

ü мета аудиту;

ü масштаби аудиту, включаючи посилання на чинне законодавство, нормативи (поняття масштабу аудиту включає в себе необхідний обсяг та глибину перевірки; склад, кількість, обсяг аудиторських процедур);

ü можливість доступу до будь-яких записів, документації та іншої інформації, замовленої у зв'язку з аудитом;

ü відповідальність керівництва підприємства, яке перевіряється, за надану аудиторам інформацію (у разі необхідності обумовлюється вимога щодо одержання від керівництва підприємства письмового підтвердження, що стосується наданої інформації);

ü зазначення того, що у зв'язку з рівнем суттєвості перевірки та інших властивих аудиту обмежень існує можливість, навіть ймовірність того, що будь-які істотні помилки можуть залишатись незнайденими;

ü форма, у якій замовнику буде видана інформація про результати проведеної аудиторської роботи (обсяг і склад переданої замовнику документації).

Договір на надання аудиторських послуг визначає законність проведення аудиту та засвідчує досягнення повної домовленості між клієнтом та аудиторською фірмою (додаток АН).

4. Встановлення ступеню аудиторського ризику.

Слід зауважити, що для підтвердження показників ризику контролю по

об'єкту перевірки аудитор використовує наступні аудиторські анкети: “ анкета вивчення системи бухгалтерського обліку ” (додаток АО), “ анкета процедур внутрішнього контролю ” (додаток АП) та “ анкета середовища контролю ”(додаток АР) після чого безпосередньо переходить до складання плану та програми перевірки ведення обліку собівартості продукції.

Таким чином, визначені за анкетами ризики становлять відповідно:

1. Рсбо = 2 / 17, Рсбо = 0,06

2. Рвн = 2 / 20, Рвн = 0,1

3. Рск = 5 / 29, Рск = 0,17

Аудитор аналізуючи результати анкетування оцінки аудиторських ризиків розраховує ризик не виявлення помилок, на основі чого приймає рішення щодо надання чи не надання аудиторських послуг. Згідно наведених анкет та формули 3.1, ризик не виявлення помилок становить:

РН = 0,03 / 0,16

РН= 0,19

Отже, отримана величина ризику не виявлення після ознайомлення з підприємством складає 19%, що майже підтверджує попередньо розрахований ризик.

5. Складання плану, програми аудиту і розрахунок бюджету часу.

Метою планування аудиту формування собівартості продукції на ПАТ „ЦГЗК” є звернення уваги на найважливіші напрямки аудиту в цій сфері, на виявлення проблем, які слід перевірити детальніше. Планування допомагає аудитору належним чином організувати роботу і здійснювати нагляд за роботою спеціалістів, які беруть участь у перевірці, а також координувати роботу інших аудиторів. На стадії планування створюються два основних документи: загальний план (додаток АС) і програма аудиту (додаток АТ).

Зазначені у програмі аудиту види, зміст та час проведення запланованих аудиторських процедур повинні співпадати з прийнятими до роботи показниками загального плану аудиту. До аудиторської програми включається перелік об’єктів аудиту за його напрямками, а також час, що його необхідно витратити на кожен напрямок аудиту. На основі програми головний аудитор складає бюджет часу. При його розрахунку береться до уваги час, запланований на виконання робіт (бюджетний час), і почасову робочу ставку кожного аудитора, який бере участь у наданні аудиторських послуг (додаток АФ).

6. Коригування плану.

Під час проведення аудиту його загальний план і програма повинні перегля­датися та уточнюватися аудитором. Аудитор має постійно уточнювати свої плани, оскільки існує ймовірність зміни умов або напрямів аудиту, а та­кож можливість отримання інших результатів після проведення аудиторських процедур порів­няно з тим, що раніше передбачались.

Отже, на цьому етапі аудиту були визначені питання щодо розрахунку попереднього аудиторського ризику не виявлення помилок, який дорівнює 19%, визначена стратегія проведення аудиторської перевірки обліку використання виробничих запасів, розрахований рівень суттєвості, були розглянуті питання щодо укладання договору на проведення аудиту та складання плану, програми перевірки.