Признание и бухгалтерская оценка государственной помощи

Как было указано выше, государственная помощь предоставляется сельскохозяйственным и другим организациям АПК в форме:

1) Денежных средств, которые, в зависимости из характера их предоставления, делятся на:

а) денежные средства, носящие безвозвратный и безвозмездный характер: субсидии, предоставляемые юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов; субвенции, предоставляемые юридическому лицу на осуществление определенных целевых расходов (далее «субвенции» и «субсидии» именуются как «бюджетные средства») (ст.6 Бюджетного кодекса РФ);

б) денежные средства, предоставляемые на возмездной и возвратной основе - бюджетные кредиты (за исключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей и других обязательств);

2) Ресурсов, отличных от денежных средств: земельных участков, природных ресурсов и другого имущества;

3) Прочей государственной помощи.

В зависимости от целей финансирования и направлений использования выделяют: государственную помощь, связанную с финансированием капитальных вложений; государственную помощь, связанную с финансированием текущих расходов; государственную помощь, связанную с финансированием внеоборотных биологических активов; государственную помощь, связанную с финансированием оборотных биологических активов; государственную помощь, связанную с объемами производства сельскохозяйственной продукции; государственную помощь, связанную с покрытием убытков (от стихийных бедствий и др. аналогичных явлений), понесенных в предыдущие годы (отчетные периоды ); государственную помощь, связанную с оказанием немедленной финансовой поддержки в связи с чрезвычайной ситуацией; государственную помощь, связанную c ограничением сельскохозяйственного производства; государственную помощь, связанную с предоставлением услуг сельскому хозяйству (научные исследования, подготовка кадров, консультирование, инспектирование, маркетинговые услуги и т.д.).

Источниками финансирования государственной помощи являются: федеральный бюджет; региональный бюджет (бюджет субъекта); местный бюджет;прочие источники.

Государственная помощь в форме бюджетных средств, согласно требованиям ВТО по сокращению объемов внутренней поддержки отечественных сельхозпроизводителей, по признаку влияния на производство и торговлю, делится на четыре группы:

1) меры, не оказывающие или оказывающие минимальное искажение и принимаемые без ограничений - «зеленая корзина»;

2) меры, направленные на ограничение перепроизводства и принимаемые без ограничений - «голубая корзина»;

3) меры, оказывающие искажающее воздействие на производство и торговлю и подлежащие ограничению - «желтая корзина»;

4) обязательства по экспортным субсидиям.

Уровень государственной помощи, относящейся к желтой корзине, устанавливается органами власти Российской Федерации, доводится до органов власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления и организаций агропромышленного комплекса.

К государственным субсидиям следует относить биологические активы, измеряемые:

по фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (п. 37 и п. 38 МСФО (IAS) 41) (этот вид государственной помощи регулируетсяМСФО (IAS) 20));

по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу (п. 34 и п. 35 МСФО (IAS) 41) (этот вид государственной помощи регулируется МСФО (IAS) 41).

При определении фактической стоимости, накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения организация должна руководствоваться МСФО (IAS) 2 «Запасы», МСФО (IAS) 16 «Основные средства», МСФО (IAS) 39 «Обесценение активов».

Государственная помощь (в виде бюджетных средств и ресурсов, отличных от них), связанная с финансированием биологических активовклассифицируется, в зависимости от наличия обязательств по выполнению определенных условий хозяйствования, на условную (предоставляется на определенных условиях) и безусловную (не обременена никакими условиями) (п. 34, п. 35 МСФО (IAS) 41).

Рассмотренные выше формы, цели, направления использования, степеньвлияния на производствои источники финансирования государственной помощи выступают основными признаками ее учетной классификации.

Данная классификациялежит в основе отражения информации в бухгалтерском учете и отчетности, определяя особенности признания и порядок отражения государственной помощи на счетах бухгалтерского учета.

Признание (принятие) организацией к бухгалтерскому учету бюджетных средств и других видов государственной помощи осуществляется в соответствии п. 7 ПБУ 13/2000«Учет государственной помощи» и п.7 МСФО(IAS) 20 «Учет государственной помощи и раскрытие информации о государственной помощи», при наличии следующих условий:

- имеется разумная уверенность, что условия предоставления государственной помощи организацией будут (были) выполнены. Подтверждением могут служить заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономическое обоснование, утвержденная проектно-сметная документация и т.п.;

- имеется разумная уверенность в том, что государственная помощь будет получена. Подтверждением могут быть утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.

Признание (принятие) или не признание (принятие) организацией в бухгалтерском учете бюджетных средства и других видов государственной помощи рекомендуется осуществлять на основе «Заключения внутрихозяйственной комиссии о наличии условий признания государственной помощи» и оформлять «Бухгалтерской справкой о признании (не признании) в учете государственной помощи» (формы и образцы заполнения рекомендуемых документов представленыв приложении 2).

Государственная помощь не признается до тех пор, пока не появится обоснованная уверенность в том, что помощь будет получена и организация сможет выполнить все условия, связанные с ней.

Если существует уверенность в получении государственной помощи в форме бюджетных средств, организация должна признавать ее получение вне зависимости от движения денежных средств.

Получение бюджетных средств и других видов государственной помощи не является решающим доказательством того, что условия, связанные с ней, выполнены или будут выполнены.

Условно-безвозвратный заем признается как государственная субсидия, если имеется обоснованная уверенность в том, что организация выполнит условия, достаточные для прощения займа.

Если при предоставлении бюджетных кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация освобождается от возврата полученных ресурсов, и существует достаточная уверенность в том, что организация выполнит эти условия, указанные средства учитываются в порядке, предусмотренном для бюджетных средств.

Предоставляемая государством ссуда (заем) по ставке процента ниже рыночной учитывается как государственная субсидия. Ссуда (заем) должна быть признана и оценена в соответствии с МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка». Преимущество, от использования ставки процента ниже рыночной должно оцениваться как разница между первоначальной балансовой стоимостью ссуды, определенной в соответствии с МСФО (IAS) 39, и полученной прибылью. Организация должна рассмотреть условия и обязательства, которые были или должны были быть выполнены при идентификации затрат, которые ссуда намерена компенсировать.

После признания государственной субсидии все связанные с ней условные обязательства или условные активы отражаются в соответствии с ПБУ 8/10«Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» и МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Государственная помощь, поступающая из бюджета, представляет собой доход (увеличение дохода), подлежащий признанию и отражению в отчетности организации, так как она: не связана с собственниками организации; представляется организации за выполнение определенных условий и обязательств; связана с расходами организации, для выполнения условий ее получения; обусловлена и является следствием государственной политики.

Бюджетные средства, предоставленные для финансирования капитальных расходов, признаются в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в состав доходов отчетного периода (прочих доходов) в течение срока полезного использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной амортизации (п.8, п. 9 ПБУ 13/2000).

Если внеоборотные активы не подлежат амортизации, согласно действующим правилам, то признание в качестве доходов отчетного периода (прочих доходов) осуществляется в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств на приобретение внеоборотных активов.

Бюджетные средства, предоставленные для финансирования текущих расходов, предварительно признаются в составе доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, начисления заработной платы и осуществления других расходов аналогичного характера. Последующее признание бюджетных средств доходами отчетного периода (прочми доходы) производится при: отпуске материально-производственных запасов на производство продукции (работ, услуг); начислении заработной платы; осуществлении других расходов аналогичного характера (п.8, п. 9 ПБУ 13/2000).

Доходы от государственной помощи подлежат признанию в отчетности на систематической основе в тех же отчетных периодах, что и расходы, на осуществление которых эти средства были получены.

Признание (списание) государственной помощи в качестве дохода будущих периодов и дохода отчетного периода рекомендуется оформлять

бухгалтерскими справками («Бухгалтерская справка о признании государственной помощи в качестве дохода будущих периодов», «Бухгалтерская справка о признании государственной помощи в качестве дохода отчетного периода»), формы и образцы заполнения, которых, представлены в приложении 3.

В бухгалтерском учете должно обеспечиваться развернутое отражение доходов — расходов / активов — обязательств, обусловленных и связанных с государственной помощью.

Не допускается уменьшение на величину государственной помощи расходов и/или активов, оплачиваемых за ее счет.

Признание государственной помощи в момент ее получения в составе прибылей (убытков) не соответствует принципу начисления (МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности») и приемлемо только в том случае, если не существует базы для ее распределения по периодам, кроме того периода, в котором она была получена. Так государственная субсидия, которая подлежит получению в качестве компенсации за уже понесенные расходы или убытки или в целях оказания организации немедленной финансовой поддержки без каких-либо будущих соответствующих затрат, признается как доход того периода, в котором она подлежит получению.

В случае предоставления организации (или группе организаций) государственной субсидии для оказания немедленной финансовой помощи, а не для того, чтобы стимулировать к осуществлению каких-либо конкретных затрат, она подлежит признанию в качестве дохода того периода, в котором у данной организации (или группы организаций) возникло право на ее получение, с раскрытием информации, обеспечивающей правильное понимание ее последствий.

При получении организацией государственной субсидии в качестве компенсации за расходы или убытки, понесенные в одном из прошлых отчетных периодов, она признается как доход периода, в котором она стала подлежать получению, с раскрытием информации, обеспечивающей правильное понимание ее последствий.

Часто бюджетные средства предоставляются в составе комплексной финансовой или фискальной помощи, с которой связан ряд условий. В этих случаях требуется тщательность при определении условий, ведущих к возникновению затрат и расходов, которые, в свою очередь, определяют периоды, на протяжении которых разные виды бюджетных средств будут заработаны и отнесены на доходы. Может оказаться правомерным разнесение части бюджетных средств на одной основе, а части — на другой основе.

При получении организацией государственной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и др. имущество), они должны приниматься и отражаться в бухгалтерском учете по справедливой стоимости (МСФО (IAS) 13) (по справедливой стоимости отражается ресурс (актив) и доход) или рыночной (номинальной) стоимости.

При предоставлении организации государственной помощи в виде биологических активов, ее признание в учете, в целом, аналогично порядку и условиям, установленным для других видов государственной помощи:

условные субсидии признаются только после выполнения всех условий;

безусловные субсидии признаются после утверждения к получению (МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»).

Если государственная помощь (бюджетные средства), относящаяся к биологическому активу, оцениваемому по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, предоставляется на определенных условиях, в том числе, когда согласно условиям организация не должна заниматься тем или иным видом сельскохозяйственной деятельности, – организация обязана признать эту государственную помощь в составе прибыли или убытка только в том случае, если будут выполнены все, связанные с ней, условия. Так, если согласно условиям предоставления государственной помощи организация в течение пяти лет обязана заниматься сельским хозяйством на определенном земельном участке, то такая помощь будет признана в качестве дохода только по прошествии пяти лет. Если организация занимается сельским хозяйством менее пяти лет, то бюджетные средства подлежат возврату в полном объеме.

Биологические активы при принятии к учету подлежат оценке по справедливой или по фактической стоимости.

При определении справедливой стоимости биологических активов, полученных в качестве государственной помощи, организация исходит из его местоположения и состояния этого актива на данный момент времени. Так, например, справедливой стоимостью крупного рогатого скота на ферме является его цена на соответствующем рынке, за вычетом транспортных и прочих затрат по доставке этого скота на указанный рынок (п.9 МСФО (IAS) 41).

Если по какому либо биологическому активу отсутствуют рыночные цены или показатели стоимости, то этот биологический актив при признании в учете должен измеряться по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (п.30МСФО (IAS) 41).

При определении фактической стоимости биологических активов, накопленной амортизации и накопленных убытков от их обесценения организации следует руководствоваться МСФО (IAS) 2 «Запасы», МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Порядок бухгалтерского учета бюджетных средств не зависит от вида ресурсов, предоставляемых организации (денежные средства, активы, отличные от денежных средств), а также способа предоставления их (фактическая передача, уменьшение обязательств перед государством).