Постановление КС от 17.03.2009 г. №5-П.

О чем там?

Единственное ограничение, которое предусмотрено в п. 10 при проведении проверки, это то, что период, за который может быть проверен налогоплательщик в рамках повторной выездной налоговой проверки, не может превышать три календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки. То есть, если решение о проведении повторной выездной налоговой проверки вынесено в 2015 году, проверять можно 2014, 2013 и 2012 годы.

В таком случае возможно, что по соответствующему периоду налоговая проверка была проведена достаточно давно. Соответственно были соблюдены процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, более того, вполне возможно налогоплательщик обжаловал результаты проверки дошёл до судебной стадии (прошел внесудебный порядок в вышестоящий налоговый орган), суд вынес решение в пользу налогоплательщика, признав, что те нарушения, которые были выявлены налоговым органом в рамках проведения первоначальной налоговой проверки, не являются обоснованными и законными.

Затем налоговый орган в порядке контроля за действиями нижестоящего органа проводит повторную выездную налоговую проверку в соответствующем периоде. Приходит к выводу о том, что налогоплательщик все-таки нарушил положения налогового законодательства, составляется акт и начинается административная процедура рассмотрения материалов.

То есть путем повторной выездной налоговой проверки налоговый орган пытается преодолеть решение суда, которое вступило в законную силу.

Рассматривая это дело, КС указал, что положения п. 10 ст. 89 НК не соответствуют Конституции в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

То есть преодоление вступившего в законную силу решения суда путем проведения повторной выездной налоговой проверки, невозможно.

Однако также следует учитывать оставшуюся часть правовой позиции КС. А именно то, что это должно быть судебное решение, принятое по спорам того же налогоплательщика и того же налогового органа, который осуществлял изначально выездную налоговую проверку, и соответствующее решение должно вступать в противоречие ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтверждёнными данным судебным актом.

То есть в данном случае обязательным условием для неконституционности преодоления судебного акта является то, что решение принятое по результатам рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки должно основываться на тех же фактических обстоятельствах, которые установил суд, и на тех же доказательствах. То есть ровным счетом ничего не изменилось, но налоговый орган пытается взыскать сумму недоимки с налогоплательщика.

Если же в рамках повторной налоговой проверки были истребованы какие-либо новые документы, были опрошены новые свидетели и, в итоге, выясняются новые фактические обстоятельства и появляются новые обстоятельства, которые не были исследованы судом, то соответственно, акт суда может быть преодолён актом повторной выездной налоговой проверки.

Итак, первое ограничение при проведении выездной налоговой проверки это то, что по одному периоду в отношении одних и тех же налогов налоговый орган не вправе проводить две и более выездные налоговыепроверки (2 исключения есть, их разобрали).

Второе ограничение состоит в том, что налоговый орган не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года.

Именно этим обстоятельством объясняется то, что, как правило, налогоплательщик проверяется за три года до даты проведения проверки и по всем налогам. Потому что если проводить отдельные налоговые проверки по каждому налогу, то все налоги проверить не получится. Исключение из этого правила об общем количестве проверок в течение календарного года – ситуация, когда руководитель ФНС принимает решение о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

Аналогичные ограничения распространяются на самостоятельные выездные налоговые проверки филиалов и представительств. В частности, в отношении филиалов и представительств не допускается проводить две и более выездные проверки по одним и тем же налогам за один и тот же налоговый период и не допускается проведение более двух налоговых проверок в течение одного календарного года. Исключения из этих ограничений на филиалы и представительства не распространяются.