Облік доходів і витрат від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції. (рах. 710 та 940)

Облік доходів і витрат від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції. (рах. 710 та 940)

 

П(С)БО 30 «Біологічні активи» суттєво змінив підходи до визначення та обліку фінансових результатів від сільськогосподарської діяльності. Відповідно до вимог цього стандарту фінансовий результат від сільськогосподарської діяльності формується з трьох складових:

Рис. 1. Формування фінансового результату від сільськогосподарської діяльності.

 

1) фінансового результату від первісного визнання сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів;

2) фінансового результату від реалізації запасів — сільськогосподарської продукції та біологічних активів, оцінка яких здійснюється за справедливою вартість за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу;

3) фінансового результату від зміни справедливої вартості біологічних активів на дату балансу, оцінка яких здійснюється за справедливою вартістю за вирахуванням витрат на місці продажу;

Облік доходів і витрат від первісного визнання та від зміни справедливої вартості ведеться відповідно на рахунках 710 «Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю» та 940 «Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю».

Для забезпечення потреб складання Звіту про фінансові результат пропонується ввести наступні субрахунки:

До рахунка 710:

7101 – «Дохід від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

7102 - «Дохід від зміни справедливої вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

До рахунку 940:

9401 – «Витрати від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

9402 - «Витрати від зміни справедливої вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

Первісне визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції.

Складовими фінансового результату від первісного визнання сільськогосподарської продукції та біологічних активів є доходи та витрати від первісного визнання. Вони визначаються, як різниця між справедливою вартістю одержаної сільськогосподарської продукції та (або) додаткових біологічних активів та витратами пов’язаними з одержанням такої продукції та біологічних активів.

На рис. 2 зображена схема записів по обліку доходів та витрат від первісного визнання та їх списання на фінансові результати.

 

І т.д. 23 21, 27 791 7101

Рис. 2 Облік доходів (витрат) від первісного визнання сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів.

 

Витрати на вирощування сільськогосподарської продукції та біологічних активів (витрати на біологічну трансформацію) обліковуються на рахунку 23 «Виробництво» на відповідному субрахунку по об’єктах обліку визначених в обліковій політиці, по яких в подальшому будуть визначитися фінансові результати. При первісному визнанні сільськогосподарської продукції та біологічних активів їх оцінюють за справедливою вартістю і на суму оцінки роблять запис:

Д-т 21 «Поточні біологічні активи», 27 «Продукція с/г виробництва» К-т 23 «Виробництво»

Отже, в такому випадку по кредиту рахунку 23 відображається справедлива вартість активів, тобто вартість за якою вони оприбутковуються на баланс.

На момент первісного визнання сільськогосподарської продукції чи біологічних активів на рахунку 23 виникне різниця між дебетом і кредитом. Можливі дві ситуації:

1) К-т 23 > Д-т 23 (вартість, по якій активи оцінюється більша від витрат пов’язаних з його створенням на дату оцінки). В такому випадку на суму різниці визначається дохід від первісного визнання і робиться запис:

Д-т 23 «Виробництво»

К-т 7101 «Дохід від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

2) К -т 23 < Д-т 23 (вартість, по якій актив оцінюється менша від витрат пов’язаних з його створенням на дату оцінки). В цьому випадку виникають витрати від первісного визнання, які відносяться до складу інших витрат операційної діяльності. Робиться запис:

Д-т 9401 «Витрати від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю»

К-т 23 «Виробництво».

Дохід від первісного визнання списується на фінансові результати —

Д-т 7101 К-т 791,

витрати від первісного визнання списують на фінансові результати —

Д-т 791 К-т 9401.

На момент первісного визнання біологічного активу чи сільськогосподарської продукції підприємство ще не відобразило всіх витрат, пов’язаних з біологічною трансформацією даних активів чи продукції. Це стосується, насамперед, загальновиробничих витрат та витрат допоміжних виробництв, які розподіляють і відносять на об’єкти обліку (продукцію, біологічні активи) в кінці року. Тому фактичний розмір доходу (витрат) від первісного визнання достовірно визначити можливо лише в кінці року. Таким чином, розмір доходу (витрат) від первісного визнання, визначений в кінці року, не співпадатиме із визначеним доходом (витратами) на протязі року. Тому останній необхідно відкорегувати.

Наприклад, прямі витрати на виробництво пшениці озимої збирають на дебеті рахунка 2311 «Виробництво пшениці озимої» і на момент визнання сільськогосподарської продукції в ІІІ кварталі 2008 року склали 175000,00 грн. В цьому ж періоді оприбуткована продукція — пшениця озима, яка оцінена по справедливій вартості 250000,00 грн. В цьому випадку виникає дохід від первісного визнання — 75000,00 грн. (250000,00 – 175000,00), який відображається бухгалтерськими записами

Д-т 2311 К-т 7101.

В кінці року на витрати по вирощуванню пшениці озимої розподілені і віднесені загальновиробничі витрати в сумі 50000,00 грн. На цю суму фактичний дохід від первісного визнання озимої пшениці визначений в кінці року менший від доходу відображеного в ІІІ кварталі. Тому, останній необхідно зменшити на суму 50000,00 грн., що відображається проводкою

Д-т 2311 К-т 7101

 

Кореспонденція бухгалтерських рахунків щодо обліку фінансового результату від первісного визнання наведена в табл. 1:

 

Таблиця 1.

16, 21, 27 901 791 701

Рис. 3 Облік реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів

При реалізації довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю, собівартість їх списується з К-ту 16 «Довгострокові біологічні активи» в Д-т 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» на суму залишкової вартості та Д-т 134 «Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів» на суму зносу, а потім з К-ту 286 в Д-т 943. Дохід від реалізації відображається — Д-т 36 К-т 712 «Дохід від реалізації необоротних активів».

Під час відображення в обліку реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів, потрібно мати на увазі, що по дебету рахунку 90 «Собівартість реалізації» в частині списання сільськогосподарської продукції та біологічних активів буде відображатися не їх фактична виробнича собівартість, а балансова вартість.

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів, що оцінюється за справедливою вартістю, наведена в таблиці 2.

Таблиця 2.

Рис. 4. Облік зміни вартості біологічних активів

В разі, коли на звітну дату біологічний актив оцінений за вартістю вищою, ніж на попередню дату (відбулося збільшення справедливої вартості), то на суму різниці робиться запис: Д-т 16 К-т 7102.

Тобто, робиться дооцінка БА до рівня справедливої вартості. В цьому випадку виникає дохід від первісного визнання.

В протилежному випадку, коли з якихось причин справедлива вартість БА зменшилась (Зменшилася продуктивність, зменшилася ціна на аналогічні активи на ринку), виникають витрати від зміни справедливої вартості. На суму зменшення справедливої вартості БА робиться їх уцінка та визначаються витрати від зміни справедливої вартості БА. При цьому роблять бухгалтерські записи: Д-т 9402 К-т 16, 21.

Основні бухгалтерські проведення при зміні справедливої вартості БА наведено в табл. 3

Таблиця 3.

Таблиця 1.

Облік доходів і витрат від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції. (рах. 710 та 940)

 

П(С)БО 30 «Біологічні активи» суттєво змінив підходи до визначення та обліку фінансових результатів від сільськогосподарської діяльності. Відповідно до вимог цього стандарту фінансовий результат від сільськогосподарської діяльності формується з трьох складових:

Рис. 1. Формування фінансового результату від сільськогосподарської діяльності.

 

1) фінансового результату від первісного визнання сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів;

2) фінансового результату від реалізації запасів — сільськогосподарської продукції та біологічних активів, оцінка яких здійснюється за справедливою вартість за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу;

3) фінансового результату від зміни справедливої вартості біологічних активів на дату балансу, оцінка яких здійснюється за справедливою вартістю за вирахуванням витрат на місці продажу;

Облік доходів і витрат від первісного визнання та від зміни справедливої вартості ведеться відповідно на рахунках 710 «Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю» та 940 «Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю».

Для забезпечення потреб складання Звіту про фінансові результат пропонується ввести наступні субрахунки:

До рахунка 710:

7101 – «Дохід від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

7102 - «Дохід від зміни справедливої вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

До рахунку 940:

9401 – «Витрати від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;

9402 - «Витрати від зміни справедливої вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю»;