Тема 1: Налоговое администрирование: сущность, участники, функции

Тема 1: Налоговое администрирование: сущность, участники, функции

 

Сущность налогового администрирования

До рассмотрения процесса налогового администрирования в российской налоговой системе, следует, прежде всего, проана­лизировать сущность этого понятия. Это тем более важно, что оно отсутствует в НК РФ. Кроме того, в экономической литературе при обсуждении проблем путей дальнейшего совершенствования нало­гового администрирования в стране, участники дискуссии вклады­вают в это понятие разное экономическое содержание. Между тем, раскрытие содержания данного понятия имеет не только чисто тео­ретическое, но и сугубо практическое значение. От того, как мы понимаем этот термин, в значительной мере зависят качество ана­лиза налоговых отношений и процесса налогообложения, а также эффективность мер, предлагаемых по совершенствованию нало­гового администрирования.

Достаточно широкое распространение получило мнение, согласно которому налоговое администрирование сводится к контролю государственных органов за исполнением налогового законодательства, выявлению допущенных нарушений, взысканию уплаченных налогов и применению финансовых санкций к нарушителям. В частности, примерно так трактует данное понятие один из наиболее авторитетных финансовых справочников – «Финансово-кредитный энциклопедический словарь». Он определяет налоговое администрирование как «деятельность налоговых органов (в соответствии с их полномочиями) по осуществлению контроля за соблюдением налогового законодательства РФ организациями и физическими лицами». Таким образом, авторы дан­ного определения не только достаточно сильно сужают понятие но и ограничивают его при этом деятельностью исключительно налоговых органов, исключая таможенные и другие уполномо­ченные государством органы. Для научного обоснования поня­тия «налоговое администрирование» необходимо, прежде всего, установить, какой смысл вкладывается в слово «администрирова­ние». Администрировать (от лат.) означает управ­лять формально, бюрократически, посредством приказов, коман­дования. Применительно к налогам администрирование представ­ляет управление налоговым процессом, который включает в себя не только контроль государственных органов за исполнением нало­гового законодательства.

Налоговый процесс представляет собой многогранную деятель­ность государственных органов и органов местного самоуправ­ления. Данная деятельность охватывает вопросы формирования и корректировки налогового законодательства, контроля за пра­вильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты налогов, соблюдения законодательно установленных прав и обя­занностей всех участников налоговых отношений, прогнозиро­вания налоговых поступлений и их распределения между бюдже­тами разных уровней и ряд других вопросов.

Таким образом, налоговое администрирование можно определить как управленческую деятельность государства и местных органов по налоговому планированию, формированию и совершенствованию системы налогов и сборов, контролю за соблюдением налогового законодательства и соблюдением прав и обязанностей участников налоговых отношений.

 

Органы, осуществляющие в Российской

Федерации налоговое администрирование:

Их полномочия и функции

Государство осуществляет указанную деятельность через сис­тему образованных органов, уполномоченных осуществлять нало­говое администрирование. В связи с этим следует рассмотреть пере­чень и основные полномочия органов, осуществляющих налоговое администрирование, т.е. налоговых администраторов.

Налоговые администраторы - это государственные и местные органы, которым законодательно предоставлены соответствующие полномочия по осуществлению налогового процесса.

В первую очередь, это законодательные органы федерального и регионального уровня и представительные органы местного само­управления, осуществляющие в пределах своей компетенции при­нятие соответствующих законов по формированию и совершенст­вованию налоговой системы, а также определяющие уровень нало­говых поступлений на очередной финансовый год. Выработку налоговой политики на длительную и ближайшую перспективу, разработку законопроектов в области налогообложения осущест­вляют исполнительные органы власти.

Контроль за исполнением налогового законодательства, за своевременной и полной уплатой налогов, законностью исполь­зования предоставленных налогоплательщикам прав, планиро­вание налоговых поступлений и их распределение между бюдже­тами разных уровней осуществляют соответствующие уполномо­ченные федеральные, региональные и местные органы. При этом для одних налоговое администрирование является основной функ­цией, другие наряду с налоговым администрированием осущест­вляют множество других функций.

К числу специально образованных налоговых администрато­ров относятся ФНС России и ее территориальные подразделения, т.е. налоговые органы. Права и обязанности других налоговых администраторов в значительной степени сужены. В их число вхо­дят: ФТС России и ее территориальные подразделения (таможен­ные органы), Минфин России и финансовые подразделения РФ и муниципальных образований, органы внутренних дел, Счетная палата РФ. Соответствующее законодательство и, прежде всего НК РФ, четко прописывают права и обязанности каждого из этих органов в области налогового администрирования.

В частности, на Минфин России возложена задача разработки совместно с ФНС России и другими федеральными органами испол­нительной власти предложений о налоговой политике государ­ства, развитии налогового законодательства и совершенствова­нии налоговой системы страны. Кроме того, оно осуществляет планирование налоговых поступлений при подготовке проекти­ровок федерального бюджета. Примерно те же функции выпол­няют региональные и местные финансовые органы. Что касается конкретных проблем взаимоотношений налогоплательщиков и государства, то Минфин России и финансовые органы в соответ­ствии с НК РФ осуществляют нормативно-правовое регулирова­ние в налоговой сфере. В соответствии со ст. 34.2 НК РФ им предо­ставлено право и на них возложена обязанность давать письмен­ные разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения соответственно федерального законодательства, законодательства РФ и нормативно-правовых актов муниципальных образований о налоговых платежах и сборах. Эти разъяснения они могут давать исключительно в пределах своей компетенции в срок, не превы­шающий двух месяцев со дня поступления от налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента соответствующего запроса. Данный срок может быть продлен еще на один месяц по решению руководителя соответствующего финансового органа или его заместителя.

ФТС России и ее территориальные органы занимаются взиманием налогов в случаях, установленных налоговым законодательством, исключительно при перемещении товаров через таможен­ную границу страны. В соответствии с положениями НК РФ долж­ностные лица таможенных органов несут такие же обязанности, как и должностные лица налоговых органов. Таможенные органы при взимании налогов пользуются правами и несут обязанности налоговых органов. В частности, они пользуются правом контроля за своевременностью и полнотой уплаты налогов при таможен­ном оформлении товаров, могут привлекать к ответственности лиц за нарушение налогового законодательства.

С середины 2010 г. таможенным органам предоставлено право принимать решения о признании безнадежной к взысканию задол­женности по налогам, пеням и штрафам, подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через российскую таможенную границу, и их списании по основаниям, изложенным в НК РФ. Такими основаниями являются, в частности, ликвидация орга­низации, банкротство индивидуального предпринимателя или смерть физического лица. Но такое право таможенные органы имеют только в той части задолженности, которая не погашена по причине недостаточности имущества организации и индиви­дуального предпринимателя, а по физическим лицам — в части ее превышения над стоимостью наследственного имущества.

Кроме того, таможенные органы осуществляют планирование поступлений налоговых и таможенных платежей, а также разра­батывают предложения в правительство по совершенствованию практики налогообложения при перемещении товаров через таможенную границу РФ. Их функции налогового администрирования в части контроля ограничиваются взиманием с юридических и физических лиц экспортной и импортной таможенной пошлины, а также НДС и акцизов при импорте товаров в Российскую Федера­цию. Одновременно таможенные органы несут ответственность за убытки, которые они причинили налогоплательщикам из-за своих неправомерных действий или принятых решений или, наоборот, бездействия. Так же как и ФНС России, ФТС России является единой централизованной системой таможенных органов, состоящей из центрального аппарата, таможенных управлений, таможен и пос­тов. Она подчиняется Правительству РФ. В области налогов и сбо­ров ФТС России не имеет права осуществлять нормативно-правовое регулирование, которое, как уже указывалось, входит в компетен­цию Минфина России. Что касается такого регулирования в сфере таможенной пошлины и таможенных сборов, то такого права она также не имеет. Оно осуществляется Правительством РФ.

Права органов внутренних дел в части контроля за правильно­стью исчисления, своевременностью и полнотой перечисления налогов и сборов в бюджет достаточно ограниченны. Основная их функция — предупреждение, выявление, пресечение и рассле­дование нарушений законодательства о налогах и сборах, явля­ющихся преступлениями или административными правонаруше­ниями. Они имеют право по запросу налоговых органов участ­вовать совместно с ними в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках. Кроме того, при выявлении орга­нами внутренних дел каких-либо обстоятельств, входящих в ком­петенцию налоговых органов, органы внутренних дел обязаны в 10-дневный срок направить необходимые материалы в соответ­ствующий налоговый орган. Так же как налоговые и таможенные органы, они несут ответственность за убытки, которые они при­чинили налогоплательщикам, плательщикам сборов и налого­вым агентам из-за своих неправомерных действий или принятых решений или, наоборот, бездействия должностных лиц и других работников при исполнении ими служебных обязанностей.

Определенные полномочия налогового администрирования возложены на Счетную палату РФ. В соответствии с Федеральным законом от 11.01.1995 № 4-ФЗ «О Счетной палате Российской Феде­рации» на нее возложен контроль за своевременным и полным исполнением доходов федерального бюджета и бюджетов феде­ральных внебюджетных фондов. В связи с этим сотрудники Счет­ной палаты РФ обязаны и имеют право проверять эффективность и качество контрольной работы налоговых и таможенных органов в налоговой сфере. Указанный орган может также осуществлять контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов теми налогоплательщиками и плательщиками сборов, которые пользу­ются налоговыми льготами и преимуществами, которые им предо­ставлены федеральными органами или законодательством.

Основным звеном в данной области налогового администри­рования являются специально образованные в этих целях налого­вые органы. На них НК РФ и другими законами возложены главные задачи по контролю за реализацией налогового законодательства.

Налоговые органы России представляют собой единую независимую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством РФ, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.

В указанную систему входят федеральный орган исполнитель­ной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов (в настоящее время это ФНС России), и его тер­риториальные органы. Каждый из этих органов — и ФНС России, и территориальные органы — является юридическим лицом, имеет самостоятельную смету расходов, текущие счета в учреждениях банков. В этой структуре существует вертикальная подчиненность нижестоящего органа вышестоящему и всеобщая подчиненность руководителю ФНС России.

Федеральная налоговая служба подчиняется Минфину России. Более подробно права и обязанности налоговых органов будут рас­смотрены в следующих темах.

Налоговые проверки, их виды

Но основной формой контроля налоговых органов является все-таки налоговая проверка. Налоговое законодательство уста­новило два вида проверок, проводимых налоговыми органами: камеральные и выездные. Оба вида налоговой проверки имеют одну цель — контроль за соблюдением законодательства о нало­гах и сборах налогоплательщиками, налоговыми агентами и пла­тельщиками сборов. Вместе с тем в методах и формах их проведе­ния имеются существенные различия.

Камеральные налоговые проверки проводятся по месту нахожде­ния налогового органа на основе налоговых деклараций, расчетов и документов, представленных налогоплательщиком, налоговым аген­том или плательщиком сборов, а также других документов, имею­щихся у налогового органа. Этот вид проверки может проводиться в отношении любого налогоплательщика, налогового агента или пла­тельщика сборов, будь то юридическое или физическое лицо.

В отличие от них выездные налоговые проверки должны прово­диться на территории или в помещении налогоплательщика, нало­гового агента или плательщика сборов и только в том случае, когда у указанных лиц отсутствует возможность предоставить помеще­ние для проведения выездной проверки, она может быть прове­дена по месту нахождения налогового органа.

Выездные налоговые проверки могут проводиться только в отно­шении организаций и индивидуальных предпринимателей. Таким образом, выездная проверка не может быть осуществлена в отно­шении налогоплательщика — физического лица, если только он не занимается предпринимательской деятельностью.

Выездная налоговая проверка

В отличие от камеральной, выездная налоговая проверка должна проводиться только на основании соответствующего письменного решения руководителя налогового органа. Прово­дится она по месту нахождения организации или по месту житель­ства физического лица. Решение о проведении выездной налого­вой проверки организации, отнесенной к категории «крупнейший налогоплательщик», выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на налоговый учет в качестве круп­нейшего налогоплательщика.

Решение о проведении выездной налоговой проверки в обяза­тельном порядке должно содержать следующие сведения:

• полное и сокращенное наименование или фамилию, имя и отчество налогоплательщика, налогового агента или платель­щика сборов;

• предмет проверки, т.е. перечень налогов, правильность исчис­ления и уплаты которых подлежит проверке;

• периоды, за которые проводится проверка;

• должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Согласно НК РФ налоговый орган вправе в ходе выездной нало­говой проверки проверить период, не превышающий трех кален­дарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. В случае представления налогоплатель­щиком уточненной налоговой декларации в рамках соответству­ющей выездной налоговой проверки может быть проверен период, за который представлена эта декларация. Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Кроме того, в отношении одного налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов не может проводиться более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года. Указан­ное ограничение может быть снято исключительно по решению ФНС России в отношении конкретного налогоплательщика, нало­гового агента или плательщика сборов.

Кроме того, выездная налоговая проверка по продолжитель­ности не может длиться более двух месяцев. Этот срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются ФНС России.

Одновременно с этим в Кодексе оговорено, что налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правиль­ности исчисления и своевременности уплаты региональных и местных налогов. На проведение этих проверок распространя­ются те же ограничения, что были изложены выше, за исключе­нием того, что срок проведения такой проверки не может пре­вышать одного месяца.

Особо оговорены в НК РФ права налоговых органов на приос­тановление выездных налоговых проверок. Руководитель налого­вого органа вправе в определенных Кодексом случаях приостанав­ливать проведение такой проверки. В частности, приостановление проверки возможно в случае возникшей необходимости запросить по проверяемому налогоплательщику, налоговому агенту или пла­тельщику сборов дополнительную информацию или документы у контрагентов или других лиц, располагающих подобными матери­алами, имеющими отношение к деятельности проверяемых лиц. В этом случае приостановление проверки возможно не более одного раза по каждому лицу, у которого запрашиваются материалы.

Приостановление проверки возможно также для получения информации от иностранных государственных органов, прове­дения экспертиз и перевода на русский язык документов, пред­ставленных проверяемой организацией или физическим лицом на иностранном языке.

Приостановление и возобновление проверки должно быть оформлено соответствующим решением руководителя налогового органа или его заместителя. При этом общий срок приостановле­ния проведения выездной налоговой проверки не может превы­шать шести месяцев. Из этого правила есть одно исключение: срок приостановления проверки может быть увеличен на три месяца в том случае, если запрошенная от иностранных государственных органов информация не получена налоговым органом в течение шести месяцев.

На период приостановления проверки должны быть приостанов­лены все действия налогового органа на территории или в поме­щении налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов, включая истребование документов.

Проводящее выездную проверку должностное лицо налого­вого органа имеет право в ходе проверки запросить у проверяе­мого лица необходимые документы. Данный запрос осуществля­ется путем вручения проверяемому лицу требования о представ­лении документов. Проверяемое лицо обязано в 10-дневный срок представить запрашиваемые документы в виде заверенных им копий. В случае отказа представить запрашиваемые документы или непредставление их в установленный срок должностному лицу налогового органа предоставлено право произвести выемку документов. При этом следует иметь в виду, что проверяющие не имеют права запрашивать у проверяемого документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камераль­ных или выездных налоговых проверок.

В ходе выездной налоговой проверки должностные лица нало­говых органов имеют также право потребовать представления необходимых документов или информации у контрагентов про­веряемого лица или у других лиц, располагающих информацией о деятельности проверяемого налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов.

В ходе выездной налоговой проверки может быть при необ­ходимости проведена инвентаризация имущества проверяемой организации или физического лица. Должностные лица налоговых органов могут также осматривать производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, используемые нало­гоплательщиком для извлечения дохода или связанные с содержа­нием объектов налогообложения.

Если в ходе проверки у налоговых инспекторов появятся доста­точные основания полагать, что документы, свидетельствующие о совершении налоговых правонарушений, могут быть уничто­жены, скрыты, изменены или заменены, то такие документы изы­маются по акту, в котором должно быть дано обоснование необхо­димости изъятия документов и приведен их перечень. В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющие обя­заны составить справку, в которой должны быть зафиксированы предмет проверки и сроки ее проведения.

Если налогоплательщик или плательщик сборов препятствует Доступу должностных лиц налоговых органов на территорию про­веряемого объекта или в помещение и тем самым не дает возмож­ности провести выездную налоговую проверку, то руководитель проверяющей группы составляет акт, который подписывают этот Руководитель и проверяемое лицо. На основании такого акта нало­говый орган имеет право по имеющимся у него данным о проверяемом лице или по аналогии самостоятельно определить подле­жащую уплате сумму налога.

Иногда во время выездной проверки составляется протокол осу­ществления отдельных действий. В нем должны быть зафиксиро­ваны все выявленные при производстве указанных действий сущест­венные для дела факты и обстоятельства. Для этого к проведению проверок могут привлекаться другие лица: эксперты, специалисты, свидетели и понятые, что является принципиально новым элементом контролирующей работы налоговых органов за соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства, а также свое­временным и полным внесением причитающихся налогов и сбо­ров в бюджетную систему страны.

Налоговым законодательством предусмотрено, что в каче­стве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля по данному налогоплательщику, плательщику сбо­ров или налоговому агенту. Показания свидетеля в обязательном порядке заносятся в протокол и являются важным элементом при принятии руководителем налогового органа решения по резуль­татам проверки.

Если во время проверки возникает ситуация, когда для разъ­яснения каких-либо вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, для участия в ней может быть привлечен эксперт. Вопросы, поставленные перед экспер­том, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе. Для проведения экспертизы должностное лицо налогового органа, осуществляющее выездную налоговую проверку, должно вынести специальное постановление.

В целях оказания содействия в осуществлении налогового контроля в необходимых случаях для участия в проведении конк­ретных действий налоговые органы могут на договорной основе привлекать специалистов, обладающих специальными знани­ями и навыками и не заинтересованных в исходе дела. Специ­алисты, в частности, могут привлекаться для участия в произ­водстве выемки у проверяемых налогоплательщиков докумен­тов и предметов.

При проведении действий по налоговому контролю могут быть вызваны понятые в количестве не менее двух человек. Их основ­ная обязанность состоит в том, чтобы удостоверить в протоколе

факты, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии в процессе выездной налоговой проверки.

Присутствие понятых необходимо при осмотре должностными лицами налоговых органов территорий, помещений налогоплатель­щика, в отношении которого проводится проверка, а также доку­ментов и предметов. Обязательно присутствие понятых также при выемке документов и предметов, производимой в случае отказа налогоплательщика от их предъявления при проверке или непредъ­явления в установленный законодательством срок.

Оформление результатов выездной и камеральной налоговой проверки

По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выез­дной проверке уполномоченными долж­ностными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки по установленной форме. В ходе проведения камераль­ной налоговой проверки в случае нарушений налогового законо­дательства в течение 10 дней после ее завершения также должен быть составлен акт по установленной форме. Указанные акты под­писываются должностными лицами налоговых органов и руково­дителями проверяемой организации либо индивидуальным пред­принимателем.

В НК РФ установлены четкие требования к оформлению подоб­ных актов налоговой проверки. Непременным условием является отражение в акте таких данных, как дата подписания акта, наиме­нование проверяемого лица, фамилия, имя, отчество и должность лиц, проводивших проверку, перечень представленных в ходе про­верки документов, наименование налога, по которому проводи­лась проверка, и некоторых других сведений. В акте в обязательном порядке должны найти отражение документально подтвержден­ные факты нарушений налогового законодательства, выявленные в ходе проверки, или запись об их отсутствии. Завершается акт выводами и предложениями проверяющих по устранению выяв­ленных нарушений. Если НК РФ предусмотрена ответственность за выявленные в ходе проверки нарушения, то в акте должны быть отражены ссылки на соответствующие статьи НК РФ.

И еще одно требование: к акту налоговой проверки в обяза­тельном порядке должны быть приложены документы, подтверж­дающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом не должны прилагаться документы, полученные от лица, в отношении которого прово­дилась проверка. Если документы содержат сведения, не подле­жащие разглашению налоговым органом (составляющие банков­скую, налоговую или иную тайну, персональные данные физи­ческих лиц), то они прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта вручается проверяемому лицу или его представителю под расписку или передается иным способом, отражающим дату его получения. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая про­верка, вправе до вынесения руководителем налогового органа реше­ния знакомиться со всеми материалами налоговой проверки.

В том случае, если проверяемая организация или физическое лицо не согласны с изложенными в акте фактами нарушений или с выводами и предложениями проверяющих, они могут в течение 15 дней со дня получения акта проверки представить в соответ­ствующий налоговый орган письменные возражения.

Акт налоговой проверки и возражения по нему должны быть рассмотрены с участием представителей проверенного налого­плательщика, налогового агента или плательщика сборов (при их желании) руководителем налогового органа или его заместите­лем, а решения по ним должны быть приняты в течение 10 дней после даты получения налоговым органом возражений по акту проверки. При этом проверенная организация и физическое лицо должны быть извещены о времени и месте рассмотрения мате­риалов налоговой проверки. Установленный срок рассмотрения материалов проверки может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руково­дитель налогового органа или его заместитель обязан установить, имели ли место нарушения налогового законодательства и обра­зуют ли они состав налогового правонарушения. При установле­нии фактов нарушения должно быть определено наличие основа­ний для привлечения налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов к ответственности за совершение налого­вого правонарушения. Руководитель налогового органа или его заместитель должен выявить также наличие или отсутствие обсто­ятельств, исключающих вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, а также обстоятельств, смягчающих или отягощающих его ответственность за совершение налогового правонарушения.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки может быть принято решение о проведении дополнительных меропри­ятий налогового контроля, таких, как истребование документов, допрос свидетеля, проведение экспертизы. Указанные дополнитель­ные мероприятия проводятся с целью получения дополнительных доказательств для подтверждения или отсутствия фактов совер­шения нарушений налогового законодательства.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководи­тель налогового органа или его заместитель выносит одно из двух соответствующих решений:

1) налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент может быть привлечен к налоговой ответственности за соверше­ние налогового правонарушения;

2) принимается решение об отказе от привлечения проверяемого лица к ответственности за совершение налогового право­нарушения.

В случае принятия решения о привлечении налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов к налоговой ответст­венности за совершение налогового правонарушения руководи­тель налогового органа обязан изложить обстоятельства совершенного им налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой. При этом в решении должна быть ссылка на соответствующие документы и другие сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства. Кроме того, руководите налогового органа обязан изложить в решении также и доводы приводимые налогоплательщиком, налоговым агентом или плательщиком сборов в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. В результате рассмотрения всех обстоятельств должно быть четко сформулировано решение руководителя налогового органа о привлечении проверяемого лица к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применя­емые к налогоплательщику меры ответственности. В конце этого решения в обязательном порядке указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф. Если же по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем налогового органа будет принято реше­ние об отказе в привлечении проверяемого лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, то в данном решении должны быть четко изложены обстоятельства для такого отказа.

Решение о привлечении или отказе в привлечении налогопла­тельщика, налогового агента или плательщика сборов к ответст­венности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении 10 дней со дня его вручения проверяемому лицу. Если указанные лица подадут апелляционную жалобу на при­нятое налоговым органом решение, то последнее может вступить в силу со дня его утверждения (полностью или частично) выше­стоящим налоговым органом.

При этом руководителям налоговых органов НК РФ предоста­вил право принять соответствующие меры, обеспечивающие воз­можность исполнения данного решения. Подобные меры прини­маются в том случае, если есть достаточные основания полагать, что их непринятие может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение принятого решения и соответственно взыскание недоимки, пеней и штрафов.

В качестве таких обеспечительных мер могут выступать:

• запрет на отчуждение или на передачу в залог имущества налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов без согласия налогового органа;

• приостановление операций по счетам в банках.

Подробное изложение в НК РФ процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки сделано отнюдь не случайно. Дело в том, что нарушение существенных условий данной про­цедуры является основанием для отмены вышестоящим нало­говым органом или судом принятого налоговым органом реше­ния о привлечении или отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В Кодексе установ­лено, что к таким существенным условиям относится, прежде всего, обеспечение возможности проверенного лица участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять необходи­мые объяснения. Основанием для отмены решения налогового органа может послужить также любое другое нарушение про­цедуры рассмотрения материалов проверки, если оно привело или могло привести к принятию налоговым органом неправильного решения.

Тема 1: Налоговое администрирование: сущность, участники, функции