Методы учета затрат и их применение для управления

Одним из основных показателей работ предприятия является себестоимость продукции. Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции, работ или услуг и всей товарной продукции называется калькуляцией. Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную (или фактическую) калькуляции.

Плановой калькуляцией определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляют их из прогрессивных норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и нормы расходов по организации обслуживания производства. Эти нормы расходов являются средними для планируемого периода. Разновидностью плановых являются сметные калькуляции, которые составляют на разовые изделия или определение цен, расчетов с заказчиками и других целей.

Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало года, месяца, норм расхода сырья, материалов и других затрат (текущих норм затрат). Текущие нормы затрат соответствуют производственным мощностям предприятия на данном этапе его работы. Текущие нормы затрат в начале года, как правило, выше средних норм затрат, заложенных в плановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, ниже. Поэтому и нормативная себестоимость продукции в начале года, как правило, выше, а в конце года – ниже.

Отчетные или фактические калькуляции составляют по данным отчета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость производственной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включают и не планируемые непроизводственные расходы.

Калькулирование себестоимости произведенной продукции осуществляют различными методами. Под методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

На промышленных предприятиях применяют нормативный, позаказный, попередельный, попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.

Нормативный метод применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством.

Отдельные виды затрат учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативным калькуляциям. Обособленно ведут учет (оперативный) отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования. Учитывают изменения вносимые в текущие нормы затрат в результате видения организационно-технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Фактическая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонения от норм и величины измерения норм.

Ф_с = Н_с + О_н + И_н или Ф_с = Н_с – О_н – И_н ,

где Ф_с – фактическая себестоимость изделия

Н_с – нормативная себестоимость изделия

О_н – отклонения от норм (экономия или перерасход)

И_н – изменение норм (увеличение и уменьшение)

Если объектом учета производственных расходов являются отдельные виды продукции, то и отклонение от норм, а также их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость продукции этих видов определяют способом прямого расчета.

Если объектом расчета производственных расходов являются группы однородных видов продукции, то фактическую себестоимость каждого вида продукции устанавливают распределением отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам.

Применение нормативного метода требует разработки нормативных калькуляций. На основе норм основных затрат, действующих на начало месяца, квартальных смет расходов по обслуживанию производства и управления. На предприятиях, отличающихся относительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость мало чем отличается от нормативной себестоимости. На этих предприятиях вместо нормативных можно использовать плановые калькуляции.

Отклонение фактических затрат от установленных норм по отдельным расходам определяют методом документирования или инвентарным методом.

Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут по прямым расходам распределяют по видам продукции по истечении месяца.

Применение нормативного метода подразумевает соблюдение определенной последовательности действий:

1. На основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция по изделиям.

2. В течении определенного периода (месяца) нормативная себестоимость корректируется с учетом изменений.

3. Возникшие в течении месяца изменения и отклонения от норм учитываются отдельно.

4. Определяются причины отклонений от нормативной себестоимости.

5. На основе фактических расходов определяется фактическая себестоимость продукции.

Нормативный учет затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции призван:

1. Обеспечить оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно – отклонения от норм и их изменений;

2. Обеспечить точное калькулирование себестоимости.

Однако некоторые предприятия и отрасли ограничивают применение данного метода использованием его как приема калькулирования себестоимости продукции. В этом случае данный метод не выполняет своей главной функции – оперативного контроля за затратами.

Позаказный метод. Позаказный учет затрат аккумулирует затраты по отдельным работпм, подрядам и заказам. Такой метод калькуляции применяется тогда, когда продукция производится отдельными партиями или сериями или, когда она изготовляется в соответствии с техническими условиями заказчиками. Позаказная калькуляция широко используется производителями, работающими на основе заказов в таких сферах как строительство, ремонт автомобилей, профессиональные услуги.

В целях регистрации различных производственных затрат используют ведомость калькуляция затрат по заказу и видам работ. Для каждого заказа заводится отдельная ведомость, в которой аккумулируются затраты по прямым затратам накладным расходам, относимых на этот заказ. В зависимости от потребностей компании форма ведомости может быть различной.

Прямые затраты относятся непосредственно на конкретный вид работ, накладные расходы относят на отдельные работы с использованием заданной ставки распределения накладных расходов. Ставка накладных расходов определяется на начало года следующим образом:

Ставка_нр = ∑НР2/ПЛ2

где, НР – накладные расходы,

НР2 – накладные расходы по годовому плану,

ПЛ2 – показатель хозяйственной деятельности по годовому плану (прямые трудозатраты в человеко-часах, прямые затраты на оплату труда, количество единиц оборудования и т.п.).

При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Удельная себестоимость получается путем деления полной себестоимости, относимой на счет центра затрат, на объем производства этого центра затрат. В этом смысле удельная себестоимость есть усредненный показатель. Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковой продукции посредством ряда операций или процессов. В общем плане попроцессная калькуляция используется в таких отраслях как химическая, текстильная, бумажная и другие.

Поскольку удельная себестоимость при попроцессной калькуляции представляет собой усредненный показатель, то и попроцессная система учета требует меньшего числа операций, чем позаказная. Именно поэтому многие компании предпочитают пользоваться попроцессной калькуляцией затрат. Выбор того или иного метода калькулирования зависит от характеристик производственного процесса и видов производимой продукции.

Наиболее подходят для попроцессной калькуляции предприятия, имеющие следующие особенности:

· Качество продукции однородно

· Отдельный заказ не оказывает влияния на производственный процесс в целом

· Выполнение заказов покупателя обеспечивается на основе запасов производителя

· Производство является серийным массовым и осуществляется поточным способом

· Применяется стандартизация технологических процессов и продукции производства

· Спрос на выпускаемую продукцию постоянен

· Контроль затрат по производственным подразделениям является более целесообразным, чем учет на основе требований покупателя или характеристик продукции

· Стандарты по качеству проверяются на уровне производственных подразделений; например, технический контроль проводится на уровне производственных подразделений непосредственно на линии в ходе производственного процесса.

Для попроцессной калькуляции затрат используется сводная ведомость затрат на производство. В ней обобщаются как полные затраты, так и показатели удельной себестоимости, отнесенные на то или иное подразделение, и показатели удельной себестоимости, отнесенные на то или иное подразделение, и содержится распределение полных затрат между запасами незавершенного производства и завершенной продукции.

Попередельный учет затрат. Он применим в том случае, если сырье и материалы проходят несколько законченных стадий обработки, и после окончания каждой стадии получается продукт или полуфабрикат. Полуфабрикаты могут быть использованы как в собственном производстве, так и реализованы на сторону. Затраты на остатки незавершенного производства распределяют по плановой себестоимости определенной стадии производственного процесса.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции может быть:

· бесполуфабрикатным – контроль за движением полуфабрикатов осуществляется бухгалтером оперативно в натуральных величинах и без записи на счетах.

· полуфабрикатным – себестоимость рассчитывается по каждой стадии производства изделия.

Управление запасами

Когда на начало периода остаются запасы или незавершенное производство, продукция завершенная в процессе производства складывается из различных поступлений, частью за счет частично завершенного производства прошлого периода, а частью за счет единиц нового производства, начатого в текущем периоде. Поскольку затраты способны изменяться от периода к периоду, каждое поступление может изменяться по удельной себестоимости. Стоимость товароматериальных запасов на начало периода может учитываться тремя способами: методом оценки средневзвешенного, методом «первое поступление – первый отпуск» (сокращенно – FIFO) и методом «последнее поступление – первый отпуск» (сокращенно – LIFO).

Метод среднего взвешенного. При методе оценки среднего взвешенного затраты на незавершенное производство на начало периода совмещается с затратами на производство, начатого в данном периоде, и отсюда определяется средняя себестоимость. При определении эквивалентности единиц продукции различия в затратах между производством, частично завершенным в прошлом периоде, и единицами продукции, начато и завершено в текущем периоде, не учитывается. Для полностью завершенного производства показатель себестоимости только один.

Эквивалентные единицы в методе среднего взвешенного определяются следующим образом:

Э_ед = Е_зп + С_з * Н_кп,

 

где Э_ед – эквивалентные единицы,

Е_зп – единицы завершенного производства,

Н_кп – незавершенное производство на конец периода,

С_з – степень завершенности в процентах.

Метод ФИФО. В методе «первое поступление – первый отпуск» стоимость незавершенного производства определяется от дополнительных затрат, отнесенных на текущий период. За период учитываются два вида удельной себестоимости:

· Завершенных единиц незавершенного производства на начало периода.

· Единиц продукции, производство которых начато и завершено в текущем периоде.

В соответствии с этим методом незавершенное производство предполагается завершить в первую очередь. Эквивалентные единицы в методе ФИФО определяется следующим образом:

Э_ед = Е_зп + С_з * Н_кп – С_з * Н_нп,

 

где Э_ед – эквивалентные единицы,

Е_зп – единицы завершенного производства,

Н_кп – незавершенное производство на конец периода,

Н_нп – незавершенное производство на начало периода,

С_з – степень завершенности в процентах.

Система попроцессной калькуляции затрат, подобно системе позаказной калькуляции, представляет собой систему аккумуляции затрат, которая выдает показатель производственных затрат на единицу продукции для данного технологического процесса. Учет затрат на единицу продукции применяется в основном при калькуляции себестоимости продукта, оценке товароматериальных запасов и определении доходности. Данные об удельной себестоимости необходимы при установлении цены на произведенную продукцию. Они используются не только при определении цены на конечную продукцию, но и для выбора ассортимента продукции с целью обеспечения максимальной прибыли, а также для определения путей достижения максимального объема производства. Пожалуй, наиболее эффективное применение данных о производственных затратах при их использовании фирмой в системе калькуляции по нормативным затратам. В сочетании с калькуляцией по нормативным затратам данные о производственных затратах дают руководству основание рассматривать затратные характеристики производственного подразделения в качестве центра затрат всех категорий, таких, как прямые затраты, накладные расходы. Возрастание любого из этих компонентов затрат говорит о неблагополучии в производственной деятельности подразделения.

Данные о производственных затратах помогают руководству в принятии управленческих решений. В условиях многономенклатурного производства администрация предприятия часто оказывается перед необходимостью выбора: продавать ли продукт как полуфабрикат или продолжать его дальнейшую обработку.

При разработке системы, которая бы отвечала задачам управления затратами руководство должно обозначить центры затрат. В качестве центра затрат может выступать любое подразделение, отдел или сектор. Количество центров затрат зависит от степени детализации, необходимой руководству компании. Для обеспечения контроля центры затрат должны устанавливаться соответственно организационной структуре предприятия.